王教授携手浩天云会计详解薪酬核算

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第二部分 固定资产期中处置（折旧）的核算25

⑶一个资产减值测试的公式和步骤。在预计了资产的未来现金流量和折现率后，资产未来现金流量的现值只需将该资产的预计未来现金流量按照预计的折现率在预计的资产使用寿命里加以折现即可确定。其一般计算公式如下：

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具体测算过程如下图所示：

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第二部分 固定资产期中处置（折旧）的核算26

⑷示例。某公司有一项生产用设备，其原价为200万元，已计提折旧50万元，年末该项资产出现了减值迹象，对其进行减值测试发现，该项固定资产的公允价值为100万元，预计处置费用为10万元，预计未来现金流量的现值为120万元，请对该企业的固定资产计提减值进行会计处理。

【解析】本题属于生产用设备计提减值，公允价值减去处置费用的金额为100-10=90万元，其未来现金流量的现值为120万元，应以未来现金流量的现值为基础确认减值，为200-50-120=30万元，具体会计处理如下（参见分录221、222）：

借：资产减值损失              300 000

    贷：固定资产减值准备      300 000

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第二部分 固定资产期中处置（折旧）的核算27

四、固定资产后续支出处理核算

固定资产的后续支出是指固定资产使用过程中发生的更新改造支出及修理费用等。其有资本化的后续支出、费用化后续支出、以经营租赁方式租入的固定资产改良工程支出三种情况。后续支出的处理原则为：与固定资产有关的更新改造等后续支出，符合固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本，同时将被替换部分的账面价值扣除；与固定资产有关的修理费用等后续支出，不符合固定资产确认条件的，应当计入当期损益。

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固定资产期中处置（折旧）的核算29

⒈资本化的后续支出

固定资产发生可资本化的后续支出时，企业一般应将该固定资产的原价、已计提的累计折旧和减值准备转销，将固定资产的账面价值转入在建工程，并在此基础上重新确定固定资产原价。因已转入在建工程，因此，停止计提折旧。在固定资产发生的后续支出完工并达到预定可使用状态时，再从在建工程转为固定资产，并按重新确定的固定资产原价、使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧。固定资产发生的可资本化的后续支出，通过“在建工程”科目核算。如口诀“更新改造似在建，建造过程同自营，建造过程需替换，旧件价值勿忘转。”

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固定资产期中处置（折旧）的核算30
⒉费用化后续支出
与固定资产有关的修理费用等后续支出，不符合固定资产确认条件的，应当根据不同情况分别在发生时计入当期管理费用或销售费用。
一般情况下，固定资产投入使用之后，由于固定资产磨损及各组成部分耐用程度的不同，可能导致固定资产的局部损坏，为了维护固定资产的正常运转和使用，充分发挥其使用效能，企业将对固定资产进行必要的维护。固定资产的日常修理费用等支出只是确保固定资产的正常工作状况，一般不产生未来的经济利益。因此，通常不符合固定资产的确认条件，在发生时应直接计入当期损益。对于处于修理、更新改造过程而停止使用的固定资产，如果其修理、更新改造支出不满足固定资产的确认条件，在发生时也应直接计入当期损益。即如“后续支出修资产，费用摊销本期间，生产、管理借管理（费用），其他部门自己管。”口诀所述。

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固定资产期中处置（折旧）的核算31
⒊以经营租赁方式租入的固定资产改良工程支出
以经营租赁方式租入的固定资产改良工程支出指能增加以经营租赁方式租入的固定资产的效用或延长其使用寿命的改装、翻修及改良等支出。它不应作为当期费用处理，而应作为长期待摊费用管理，在租赁有效期内分期摊销为制造费用或管理费用。可参考口诀“经营租入可改良，转入在建来计算，租期内摊销支出，费用受益者负担。”

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第二部分 固定资产期中处置（折旧）的核算32
⒋示例
例1：某公司有关固定资产更新改造的资料如下：
⑴2010年12月30日，该公司自行建成了一条生产线，建造成本为1 136 000元，采用年限平均法计提折旧，预计净残值率为3%，预计使用寿命为6年。
⑵2013年1月1日，由于生产的产品适销对路，现有生产线的生产能力已难以满足公司生产发展的需要，但若新建生产线，则建设周期过长。该公司决定对现有生产线进行改、扩建，以提高其生产能力，假定该生产线未发生减值。
⑶2013年1月1日至3月31日，经过三个月的改、扩建，完成了对这条印刷生产线的改、扩建工程，共发生支出537 800元，全部以银行存款支付。
⑷该生产线改、扩建工程达到预定可使用状态后，大大提高了生产能力，预计将其使用寿命延长4年，即为10年。假定改、扩建后的生产线的预计净残值率为改、扩建后固定资产账面价值的3%，折旧方法仍为年限平均法。

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⑸为简化计算过程，整个过程不考虑其他相关税费，公司按年度计提固定资产折旧。

在本例中，生产线改、扩建后，生产能力将大大提高，能够为企业带来更多的经济利益，改、扩建的支出金额也能可靠计量，因此，该后续支出符合固定资产的确认条件，应计入固定资产的成本。有关的账务处理如下。

①2011年1月1日至2012年12月31日两年间，即固定资产后续支出发生前：

该条生产线的应计折旧额=1 136 000×（1-3%）=1 101 920（元）

年折旧额=1 101 920¸6≈183 653.33（元）

这两年计提固定资产折旧的账务处理为：

借：制造费用                                 183 653.33

    贷：累计折旧                             183 653.33

②2013年1月1日，固定资产的账面价值=1 136 000-（183 653.33×2）=768693.34（元）

固定资产转入改、扩建：

借：在建工程                                 768 693.34

    累计折旧                                 367 306.66

    贷：固定资产                             1 136 000

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③2013年1月1日至3月31日，发生改、扩建工程支出：
借：在建工程                                 537 800
    贷：银行存款                             537 800
④2013年3月31日，生产线改扩建工程达到预定可使用状态，固定资产的入账价值=  768 693.34+537 800=1 306 493.34（元）
借：固定资产                               1 306 493.34
    贷：在建工程                           1 306 493.34
⑤2013年3月31日，转为固定资产后，按重新确定的使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧：
应计折旧额=1 306 493.34×（13%）=1 267 298.54（元）
月折旧额=1 267 298.54/（7×129）=13 626.87（元）
年折旧额=13 626.87×12=163 522.44（元）
2013年应计提的折旧额=13 626.87×9=122 641.83（元）
会计分录为：
借：制造费用                                 122 641.83
    贷：累计折旧                             122 641.83

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第二部分 固定资产期中处置（折旧）的核算33

例2：某航空公司2000年12月购入一架飞机，总计花费8 000万元（含发动机），发动机当时的购价为500万元。公司未将发动机作为一项单独的固定资产进行核算。2009年年初，公司开辟新航线，航程增加。为延长飞机的空中飞行时间，公司决定更换一部性能更为先进的发动机。新发动机购价700万元，另需支付安装费用51000元。假定飞机的年折旧率为3%，不考虑预计净残值和相关税费的影响，公司的账务处理如下。

⑴2009年年初飞机的累计折旧金额为：80 000 000×3%×8=19 200000（元），固定资产转入在建工程。