做账必知的流程辅导---记帐

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存货损失进项税额转出的分析


    《增值税暂行条例》规定，非正常损失的购进货物和非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务的进项税额都不得从销项税额中抵扣，已经抵扣的进项税应予转出。我们就各类存货发生损失后其相关进项税是否转出的问题分析如下：
    一、不论是否为正常损失的存货，全部以生产领用或结转销售成本的名义打入生产成本或销售成本，从企业账面看不出报损的问题，这样，即使是非正常损失的存货，其进项税也不用转出，从而达到多抵扣增值税的目的。笔者认为，这样处理的结果从表面上看是掩盖了存货损失，特别是非正常损失的问题，但实际上也掩盖了存货管理中存在的问题，不利于企业对存货的日常规范管理，容易造成对资产管理的混乱，而且如果其中有非正常损失，则容易造成偷税。
    二、不论是否为正常损失的存货，其相关的进项税额均不能从销项税额中抵扣，企业在办理存货报损会计处理时，同时将已抵扣的相关进项税全部转出。造成该情形的原因主要有两种：
　　1.由于税务部门对非正常损失进项税转出的管理非常严格，常常不分正常损失还是非正常损失，只要发生存货报损，如果企业不主动作进项税转出，被检查出后要给予企业一定的税务罚款。
　　2.由于判断正常损失和非正常损失的标准缺失，一些企业不知道税务部门究竟按什么标准判断正常损失还是非正常损失。
　　因此，从谨慎性考虑，这些企业就不管什么原因，对发生的存货报损一律将其中的进项税主动转出，以避免不必要的麻烦。但是，这样处理的结果很可能将正常损失的存货中相关的进项税额一并转出，造成企业多缴税，增加了企业税负。
    三、不论是否为正常损失的存货，只要金额不是很大，企业均认为属正常损失，其已经抵扣的进项税额均不予转出。造成此情形的原因主要是由于税法本身对正常损失和非正常损失的判断标准未能予以明确，而且在日常税务征管中，税务部门常常以企业实际执行的标准来判断存货损失的正常与否，这实际上给企业在划分存货正常损失与非正常损失的问题上留有一定的自主权。由于企业对发生的存货损失倾向于认定为正常损失，使得相关报损存货常常被认定为正常损失，这就可能存在扩大正常损失的范围，容易造成非正常损失存货中的进项税额没有转出。这样处理的结果不仅不利于企业自身对资产的严格管理，而且也不利于税收征管，不利于税收的严肃性，很容易造成偷税。
   四、对实际上已经发生非正常损失的存货，只要还可以对外廉价变卖，企业就对外廉价变卖，并按照正常结转销售收入和销售成本的方法来掩盖已经发生的非正常损失，从而不将其中的进项税额转出。造成此情形的主要原因是错误理解或故意歪曲了税法的规定，将已经发生非正常损失并应作进项税转出的存货，不按照正常处理损失的程序进行相应的会计处理。实际上，税法已有明确规定，只要是非正常损失的购进货物和非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务，其进项税额均不得从销项税额中抵扣，不管企业是否对所损失的存货进行了处理及如何处理，即使对外销售，也只能抵扣取得变卖收入部分的相应进项税额。因此，笔者认为，该情形实际上是一种偷税行为。
    从上述四种情形不难看出，企业在处理非正常损失时如果故意混淆了正常损失和非正常损失，就是要掩盖非正常损失，有偷逃税的可能。

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存货损失如何做财税处理


　　在对存货损失的处理上，会计制度规定：由于预见存货可能遭受损失或不合市价，出于会计上的“谨慎性”，企业在期末要计提“存货跌价准备”，但税法上不予认可；对于正常的存货损失，会计处理等同于税法，在本年利润中直接扣除；对于存货的非正常损失，会计上分两种情况在本年利润中直接扣除，即自然灾害损失，在扣除保险公司等赔偿后记入“营业外支出”，而因管理不善造成货物被盗窃、发生霉烂变质等损失，扣除有关责任人员赔偿后记入“管理费用”。
　　一、存货损失的税收处理
　　1.增值税方面
　　企业发生非正常损失的购进货物，其进项税额不得从销项税额中抵扣。如果企业在货物发生非正常损失之前，已将该购进货物的增值税进项税额实际申报抵扣，则应当在该批货物发生非正常损失的当期，将该批货物的进项税额予以转出。
　　2.所得税方面
　　对于因“管理不善”记入“管理费用”和因“自然灾害”记入“营业外支出”的存货非正常损失，如果具备第13号令中规定认定的证据，经税务机关审查批准后，准予在当期税前扣除。
　　二、存货损失的会计处理
　　某内资企业系一般纳税人，20×6年不包括以下经济业务的情况下的会计利润为200万元，应交增值税金已足额上交，其它会计资料反映情况如下：
　　已计提存货跌价准备15万元；因仓库保管员王某放松责任心，导致仓库原材料被盗，经盘查，材料账面价值为50000元（其中含分摊的运费4650元）；意外火灾造成库存产品全部烧毁，该产成品的非正常损失金额40万元。已知全年总计耗用存货金额500万元，全年生产成本金额800万元；12月份盘亏一批8月份购入的材料（已抵扣进项税额），盘亏金额为9万元，查明属于定额内自然损耗；以上材料进项税税率为17%，不考虑其他税费和纳税调整。
　　根据上述材料，该企业应进行如下账务处理：
　　1.存货跌价准备只影响计税所得额，即调赠应纳税所得额15万元，并不影响会计利润额，故不必作调账分录；
　　2.被盗材料进项税额转出＝（50000－4650）×17%＋4650÷（1－7%）×7%＝8059.50（元）
　　借：待处理财产损溢 　　　　　　　　　　　58059.50
　　　贷：原材料 　　　　　　　　　　　　　　　　　50000
　　　　　应交税费———应交增值税（进项税额转出）8059.50
　　20×6年12月20日经董事会批准，由王某赔偿2万元，并报经税务机关审批同意后，
　　借：管理费用　　　　　　　　　　　　　　　　 38059.50
　　　　其他应收款———王某 　　　　　　　　　　　20000
　　　贷：待处理财产损溢 　　　　　　　　　　　　　58059.50
　　3.被毁产成品的进项税转出额＝（产成品的损失金额×全年耗用存货金额÷全年生产成本金额）×适用税率＝（40×500÷800）×17%＝4.25（万元）
　　借：待处理财产损溢 　　　　　　　　　　　　　　442500
　　　贷：产成品　　　　　　　　　　　　　　　　　　 400000
　　　　　应交税费———应交增值税（进项税额转出）　　42500
　　20×6年12月20日经董事会批准，并报经税务机关审批同意后，
　　借：营业外支出 　　　　　　　　　　　　　　　　442500
　　　贷：待处理财产损溢 　　　　　　　　　　　　　　442500
　　4.盘亏入账时：
　　借：待处理财产损溢　　　　　　　　　　　　　　 105300
　　　贷：原材料 　　　　　　　　　　　　　　　　　　90000
　　　　　应交税费———应交增值税（进项税额转出）　　15300
　　定额内合理损耗，属正常损失，不必报经税务机关审批，直接在当年所得税前扣除，
　　借：管理费用———定额损耗　　　　　　　　　　 105300
　　　贷：待处理财产损溢 　　　　　　　　　　　　　　105300
　　根据上述业务，该企业应交增值税＝8059.50＋42500＋15300＝65859.50（元）应税所得额＝2000000＋150000－38059.50－442500－105300＝1564140.50（元），应交所得税＝1564140.50×33%＝516166.37（元）。
　　需要注意的是，如果以上非正常损失当年未报税务机关批准，则不允许在当年及以后年度抵扣；对于正常损耗，虽少了审批这一程序，但也要在证据确凿后才在当年扣除。

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购买轿车如何记账?



　　【问】：我单位为一般纳税人，购轿车一部，取得机动车销售统一发票第一联，增值税率17%，税额34842.74，不含税价204957.26.请问是否可以抵扣进项税？另车辆购置税是否一并入固定资产提折旧？购买的车辆保险是进当期的管理费用吗？
　　【解答】：目前，购进应征消费税的小汽车自用的，一律不得抵扣进项税。
　　2009年开始实施的《增值税暂行条例实施细则》第二十五条明确，纳税人自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇，其进项税额不得从销项税额中抵扣。
　　车辆购置税，属于购进固定资产必须发生的费用，应该资本化计入固定资产价值。车辆保险属于每期都会发生的经常性费用，属于管理费用核算的内容。

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购买债权后如何入账？


　　【问题】
　　我公司用100万元购买了一笔150万元的债权，相关债权文件齐全，债权确定，债务人经营正常，也同意该债权转让事宜，无坏账迹象。我公司应如何入账？
　　【解答】
　　对于除金融资产管理公司以外的其他一般企业而言，这类业务并不常发生，对其性质可能有不同的理解，因而会计处理也会有所差异。
　　如果尚未到约定的收款期限，原债权人急于取得货币资金，贵公司是为了帮其解决暂时的资金困难，可理解为原债权人贴现收款权利，类似于应收票据贴现，原收款日期不变。可以所支付的金额借记应收账款；将所支付金额与未来收款金额的差额视为贴现利息，分期确认利息收入。
　　如果已经超过约定的收款期限，债务人暂时无力偿付，贵公司是为了帮债务人解决不能偿付到期债务问题，约定延期收款，则相当于借出款项赚取利息。可视修改后的收款期限长短，用名义利率法或实际利率法确认应收的利息费用，计入损益。
　　考虑谨慎性原则，可以采用较为简单的处理方法，即按所支付100万元确认应收债权，并作备查记录，实际收到金额大于100万元与所发生收款费用合计数的部分计入营业外收入。或者，按150万元登记应收账款，同时将50万元差额记为资产减值准备，后续处理同前。
　　如果预计该业务具有一定的不确定性，即不能按150万元全额收回，则可以考虑以应收账款的公允价值入账，将其公允价值与所支付对价100万元之间的差额计入当期损益（营业外收入）。应收债权的公允价值是应收债权的最佳估计收款额的现值（比如130万元）。
　　将该项业务视为一项融资业务，以最佳估计收款额的现值作为公允价值确认应收债权，将其公允价值与实际付款额（100万元）之间的差额记为未实现融资收益，分期确认为利息收入。实际收款额超过最佳估计收款额的部分，确认为营业外收入。我们倾向于按最后一种方式处理。

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如何计量外购存货成本


　　（一）存货的购买价款，是指企业购入的材料或商品的发票账单上列明的价款，但不包括按规定可以抵扣的增值税额。
　　（二）存货的相关税费，是指企业购买、自制或委托加工存货发生的进口关税、消费税、资源税和不能抵扣的增值税进项税额等应计入存货采购成本的税费。
　　（三）其他可归属于存货采购成本的费用，即采购成本中除上述各项以外的可归属于存货采购成本的费用，如在存货采购过程中发生的仓储费、包装费、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等。这些费用能分清负担对象的，应直接计入存货的采购成本；不能分清负担对象的，应选择合理的分配方法，分配计入有关存货的采购成本，可按所购存货的数量或采购价格比例进行分配。
　　对于采购过程中发生的物资毁损、短缺等，除合理的途耗应当作为存货的其他可归属于存货采购成本的费用计入采购成本外，应区别不同情况进行会计处理：
　　1．从供货单位、外部运输机构等收回的物资短缺或其他赔款，应冲减所购物资的采购成本。
　　2．因遭受意外灾害发生的损失和尚待查明原因的途中损耗，暂作为待处理财产损溢进行核算，查明原因后再作处理。

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不应当计入存货成本的费用


　　（一）非正常消耗的直接材料、直接人工及制造费用应计入当期损益，不得计入存货成本。例如，企业超定额的废品损失以及由自然灾害而发生的直接材料、直接人工及制造费用，由于这些费用的发生无助于使该存货达到目前场所和状态，不应计入存货成本，而应计入当期损益。
　　（二）仓储费用指企业在采购入库后发生的储存费用，应计入当期损益。但是，在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用则应计入存货成本。例如，某种酒类产品生产企业为使生产的酒达到规定的产品质量标准所必须发生的仓储费用，应计入酒的成本而不是计入当期损益。
　　（三）不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出，不符合存货的定义和确认条件，应在发生时计入当期损益，不得计入存货成本。

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外币应收、应付事项套期保值的处理


　　假设公司以本国货币记录各种外币事项，若对赊销、赊购的应收、应付项目进行套期保值，就可以抵消汇率变动的风险。在这样的业务中，套期保值时的各交易环节，形成的损益，就成了企业进行外汇远期合约交易时必须处理的会计事项。
　　【例】X公司于20×8年12月1日购入境外Y公司价值6000元外币（FC）的存货，约定90天以后支付款项，交易日外币对人民币的即期汇率为1：1.2.为了避免汇率变动的风险，X公司与经营外汇银行签订了将于次年3月1日按1：1.205的汇率购买6 000元外币的外汇远期合约，并在20×9年3月1日以净额方式结算该远期外汇合约。假设之后的汇率分别为：资产负债表编表日（假设为12月31日）的即期汇率为1：1.23，2个月外币对人民币的远期汇率为1.235，人民币的市场利率为5％；20×9年3月1日的即期汇率为1：1.22.X公司应进行的会计处理如下：
　　1.12月1日的会计处理：
　　借：商品采购 　　　　　　　　　　　7 200
　　　贷：应付账款 　　　　　　　　　　　7 200
　　借：应付账款 　　　　　　　　　　　7 200
　　　贷：被套期项目——应付账款 　　　　7 200
　　此时，签订的远期外汇合约的公允价值为0，不做账务处理，将套期保值进行表外登记。
　　2.资产负债表日的会计处理：
　　远期外汇合约的公允价值=[（1.235－1.205）× 6 ooo／（1+5％×2／12）]=178.5（元）
　　应收账款公允价值变动=（1.23－i.2）×6 000=180（元）
　　借：套期工具——远期外汇合约　　　　178.5
　　　贷：套期损益 　　　　　　　　　　　　178.5
　　借：套期损益 　　　　　　　　　　　　180
　　　贷：被套期项目——应付账款 　　　　　180
　　在年报当中，体现出来的套期损益（这里是损失）为1.5元人民币。同时，还有被套期项目——应付账款7 380元人民币，套期项目——远期外汇合约178.5元人民币。
　　3.实际结算时的会计处理：
　　远期外汇合约的公允价值=（1.22－1.205）×6 000=90（元）
　　因此，当期应当确认的套期损失=178.5－90=88.5（元）
　　应付账款公允价值减少=（1.23－1.22）×6 000=60（元）
　　借：套期损益 　　　　　　　　　　　　　　88.5
　　　贷：套期工具——远期外汇合约 　　　　　　88.5
　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　 90
　　　贷：套期工具——远期外汇合约 　　　　　　90
　　借：被套期项目——应付账款 　　　　　　　60
　　　贷：套期损益 　　　　　　　　　　　　　　60
　　借：被套期项目——应付账款　　　　　　　 7 320
　　　贷：银行存款 　　　　　　　　　　　　　　7 320

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外币约定承诺套期保值的处理


　　进出口双方签订将在远期实现的以外币结算的购销约定，这样的事项即为外币承诺事项。事实上，只不过此处商品的所有权还没有发生转移。因此，对外币约定承诺套期保值的处理可以用公允价值套期或现金流量套期的方法来进行会计处理。
　　【例】X公司20×8年11月30日与境外Y公司签订合同，约定于20×9年2月30日以每吨100美元的价格购入某原材料100吨。x公司为避免购入原材料成本的外汇风险，于签订合同当日与某金融机构签订一项3个月到期的远期外汇合约，约定汇率为$l=￥6.75，合同金额为10 000美元。20×9年2月30日，X公司以净额方式结算该远期外汇合约，并购入原材料。假定：20×8年12月31日，2个月美元对人民币远期汇率为1：6.88，人民币的市场利率为5％；20X9年2月30日，美元对人民币的即期汇率为1：6.70；该套期符合运用套期保值准则所规定的条件。
　　1.20×8年11月30日：不需做账务处理，将套期保值表外登记。
　　2.20×8年12月31日：
　　远期外汇合约的公允价值=[（6.88-6.75）×10000／（1+5％×2／12）]=1 289.3（元）
　　借：套期工具——远期外汇合约　　　　　　　　　　　1 289.3
　　　贷：资本公积——其他资本公积（套期工具价值变动）　1 289.3
　　3.20×9年2月30日：
　　远期外汇合约的公允价值=（6.70－6.75）× 10 000=一500（元）
　　借：资本公积——其他资本公积（套期工具价值变动）1 789.3
　　　贷：套期工具——远期外汇合约　　　　　　　　　　 1 789.3
　　借：套期工具——远期外汇合约　　　　　　　　　　 500
　　　贷：银行存款 　　　　　　　　　　　　　　　　　　500
　　借：商品采购——原材料　　　　　　　　　　　　　 67 500
　　　贷：银行存款 　　　　　　　　　　　　　　　　　　67 000
　　　　　资本公积——其他资本公积（套期工具价值变动）　　500

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通讯费补贴如何记账？

　　【问题】
　　我单位给职工的发放通讯费补贴应记录福利费用还是管理费用？
　　【解答】
　　《]企业会计准则第9号——职工薪酬》（财会[2006]3号）
　　第二条 职工薪酬，是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出。职工薪酬包括：（一）职工工资、奖金、津贴和补贴；（二）职工福利费；（三）医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费；（四）住房公积金；（五）工会经费和职工教育经费；（六）非货币性福利；（七）因解除与职工的劳动关系给予的补偿；（八）其他与获得职工提供的服务相关的支出。
　　《关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函[2009]3号）
　　二、关于工资薪金总额问题《实施条例》第四十、四十一、四十二条所称的“工资薪金总额”，是指企业按照本通知第一条规定实际发放的工资薪金总和，不包括企业的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金。属于国有性质的企业，其工资薪金，不得超过政府有关部门给予的限定数额；超过部分，不得计入企业工资薪金总额，也不得在计算企业应纳税所得额时扣除。
　　根据上述文件规定，现行的企业会计制度和准则中已不再有“福利费”的科目，贵公司发放给员工通讯费补贴应该计入“应付职工薪酬”中，同时根据国税函[2009]3号的规定，在计算企业所得税时如果附合工资的五个条件可以做为工资处理，并在计算允许税前扣除的五费时可以做为基数计算在内。

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自用房转换为投资性房地产如何记账


　　企业将自用房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时,应当按该项土地使用权或建筑物在转换日的公允价值,借记“投资性房地产(成本)”科目；按已计提的累计摊销或累计折旧,借记“累计摊销”或“累计折旧”科目；原已计提减值准备的,借记“无形资产减值准备”、“固定资产减值准备”科目；按其账面余额,贷记“固定资产”或“无形资产”科目。同时,转换日的公允价值小于账面价值的,按其差额,借记“公允价值变动损益”科目；转换日的公允价值大于账面价值的,按其差额,贷记“资本公积——其他资本公积”科目。待该项投资性房地产处置时,因转换计入资本公积的部分应转入当期损益。
　　【例】20×7年6月,甲企业打算搬迁至新建办公楼,由于原办公楼处于商业繁华地段,甲企业准备将其出租,以赚取租金收入。20×7年10月30日,甲企业完成了搬迁工作,原办公楼停止自用。20×7年12月,甲企业与乙企业签订了租赁协议,将其原办公楼租赁给乙企业使用,租赁期开始日为20×8年1月1日,租赁期限为3年。20×8年1月1日,该办公楼的公允价值为35000万元,其原价为5亿元,已提折旧14250万元；假设甲企业对投资性房地产采用公允价值模式计量。甲企业的账务处理如下:
　　甲企业应当于租赁期开始日(20×8年1月1日)将自用房地产转换为投资性房地产。
　　借：投资性房地产——成本 　　　　　　　　　　350000000
　　　　公允价值变动损益 　　　　　　　　　　　　　7500000
　　　　累计折旧 　　　　　　　　　　　　　　　　142500000
　　　贷:固定资产　　　　　　　　　　　　　　　　　 500000000