对我国所得税负担水平的分析与思考

行天

一、宏观税负和微观税负

　　1?宏观税负

　　从二十世纪90年代起，我国所得税的宏观税负水平一直在下降，这种趋势直到1997年才得以扭转，此后，所得税的宏观税负有所上升。这期间，个人所得税的宏观税负一直呈上升趋势。 从国际情况看，笔者根据国际货币基金组织的《政府财政统计》测算，高收入国家、中等收入国家和低收入国家的所得税宏观税负水平分别为10％～15％、5％～8％和3％～6％。其中，个人所得税的宏观税负水平分别为10％～15％、1.6％～4％和0.8％～1.8％。按照上述标准衡量，我国的所得税和个人所得税的宏观税负水平都偏低，处在低收入国家中偏下的水平。而从国际统计的口径上看，我国于1997年已经正式走出低收入国家的行列，人均GDP值属于中等偏下的水平。因此，我国所得税的宏观税负情况与我国的经济地位明显不符。

　　2．微观税负

　　所得税的微观税负是指纳税人一定时期内的应纳税额与其收入额的比率。微观税负存在着名义税负和实际税负之分。本文使用各国所得税法规定的法定税率进行比较，实际上比较的就是微观名义税负。 如果使用法定税率衡量微观税负的话，我国现行个人所得税实行的是5％～45％的九级超额累进税率；我国的内资企业实行33％的比例税率，并对小企业分设18％和27％的优惠税率；对外资企业实行的名义税率有多种：基本税率为33％（其中有3％的地方附加），另有15％、24％、7.5％不等的税率，取决于企业的类型、行业、所在区域和投资总额等。

　　从国际比较的情况看，大多数国家的个人所得税使用累进税率。高收入国家的级次普遍较少，为3级～5级；最低税率相对较高，为10％左右；最高税率通常不超过40％。中等收入国家和低收入国家的级次普遍较多，为3级～6级，个别国家超过10级；最低税率相对较低，为3％～10％；最高税率与高收入国家类似。这样看来，我国个人所得税的税率区间与国际上同类国家大体持平，但税率级数显得有点多。如果进一步用法定税率计算出的平均税率进行比较，高收入国家的平均税率多在30％以上，中等收入国家和低收入国家税率多在25％左右。我国的平均税率为25％，与同类国家持平。

　　在公司所得税方面，大多数国家使用比例税率，税率水平主要集中在40％～25％之间，其中，30％～35％之间的税率水平最为常见。由此可见，我国内资企业的名义微观税负水平与其他国家基本持平，外资企业的微观税负水平明显偏低。

　　二、名义税负和实际税负

　　这里只对企业所得税的实际税负情况进行分析，所依据的材料是财政部有关业务司对全国11个省（市）的9029户企业1998和1999年度企业所得税负担情况的调查报告。其中，名义负担是用样本企业按税法计算的应纳所得税额占当年应纳税所得额的比例衡量；实际税负是用样本企业实际缴纳的所得税额占当年经税务部门汇算清缴审核后的应纳税所得额的比例衡量。

　　这次调查显示，1998年度全部样本企业的名义税负为31.08％，实际税负为25.29％，名义税负高于实际税负5.79％。1999年度的名义税负为30.91％，实际税负为24.67％，名义税负高于实际税负6.24％。两个年度的数据比较，1999年度的税负水平有所下降。

　　从产业和行业的税负情况看，企业所得税的平均实际税负水平从高到低的顺序为：第三产业、第二产业和第一产业。在第二产业内部，制造业的平均实际税负水平要远低于采掘业；垄断性行业的平均实际税负水平通常要高于竞争性行业。

　　从经济类型看，不同类型企业的平均实际税负呈现出以下特点：一是外资企业的平均实际税负水平明显低于内资企业；二是在内资企业中，实行改组、改制和资产重组的内资企业，其平均实际税负水平普遍低于其他内资企业。上述实际税负水平的差距基本上与现行税法或现行优惠政策吻合。

　　从地区情况看，东部地区的企业所得税的实际平均税负水平普遍要高于中西部地区。

　　从隶属关系看，有行政隶属关系的企业的实际平均税负水平明显要高于没有隶属关系的企业，并且，中央企业的实际税负水平明显要高于地方企业。

　　从经济规模看，大型企业的平均实际税负水平通常要高于中小企业。

　　以上的调查基本上反映了我国现阶段企业所得税的实际税负状况。如前面所述，改革开放以来，我国经济取得了长足的进步，第三产业、沿海地区受益于各类政策，得以优先发展，外资企业、集体企业和私营企业规模不断扩大，但是，税制未能及时做出相应调整，主要的税收负担仍然落在第二产业、国有企业身上。并且，近些年来的税收优惠主要是向沿海地区、第三产业、外资企业倾斜，使得税收负担的差距越拉越大。在税法的实际执行过程中，富裕地区由于财力充裕，可以变相减轻区域内企业的税负；而不发达地区由于财力紧张，不可能给予区域内企业类似的宽松环境；对于第三产业和私营、集体企业，税收征管的力度远不如第二产业和国有企业，这也使得前者的实际税负要普遍低于后者，竞争环境极不平等。这些给优化资源配置、缩小地区差距、振兴国有企业等宏观政策目标的实现带来了诸多负面影响，也违背建设社会主义市场经济的基本要求。因此，必须尽快调整税收政策，改变这种不利局面。
夏琛舸