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发表于 2011-4-14 15:54:44
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近二十年来，我国经济建设的步伐在不断加快，在高速运转的另一面，经济犯罪也层出不穷。在诸多经济犯罪案案例中，做假账便是作案方法中最老道，也最常使用的一种手法。如1999年轰动全国的东方锅炉（集团）股份有限公司的特大经济案件中，便是以何允明、江仲生等人为首的领导班子利用职务之便并借助假账的掩护，鲸吞国家财产近千万元之巨。 i( {" V5 k9 S
假账一直被人们视同"洪水猛兽"，它犹如一只隐形的手，有化腐朽为神奇的力量，小到"皮包公司"的设立，大到一家家上市公司的包装出炉，使许多不法分子巧取豪夺国家财产中饱私囊。假账一般是指会计人员不按照《会计法》和相关财会制度等法律、法规的规定进行会计核算，实行会计监督，提供虚假的会计信息的产物，是伴随着会计工作的产生、发展而产生和发展变化的。近年来，假账的手法不断翻新，越来越趋向于复杂化和隐蔽化。& c# F: r4 m: A3 C2 K
假账主要有假凭证、假账簿、假报表等形式，做假的常见手法主要有：真账假做、假账真做、偷桃换李、电脑作弊等形式。
# P' V/ X+ I# p' u# ]& {) g为了使读者能够更加清晰地了解假账的常见手法，我们将通过以下二十章的内容分别从凭证、账簿、报表、资产、负债、权益、收入和费用等各方面来具体阐述。
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第一章常见的虚假会计凭证形式
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一、 伪造、篡改、不如实填写原始凭证( _# x4 y! i+ F1 i; f# c
指行为人使用涂改等手法更改凭证的日期、摘要、数量、单价、金额等，或采用伪造印鉴、冒充签名、涂改内容等手法，来制造证明经济业务的原始凭证。
; F! t' }8 F7 X( p6 o如：某厂职工利用一张字迹模糊，只有小写金额没有大写金额的发票，在金额"50.12"元前添写"1"，改为"150.12"元，同时按150.12元添加大写金额，在财务科顺利报销。* X- @4 }. j3 u- r$ O
又如伪造单据套取现金，私设小金库。单位以购买某种物品为名，编造假发票，套取现金单独存放，用于不当支出。某炼油厂按规定应列支年度业务招待费为28万元，但到当年6月底招待费实际支出额已达25万元，为了使年度招待费不超过28万元，厂领导和会计人员便商定，以报销劳保用品为名套取现金，用于招待费支出。随后，从劳保商店搞来一张空白发票，自己编造了有关数据，填入空白发票，共计10万元，会计人员依照伪造的发票做了如下会计分录：
3 S# [1 v6 s4 p% Z" R# k借：制造费用，并进行了相关的会计处理，套取现金10万元，以个人名义存储，专门用于) B) C! F+ L. ]- D4 v; b
贷：现金) L4 T! k2 M- R3 {0 d+ _/ \
"压缩"招待费超支。5 w8 q/ s# K; e$ N9 Z4 Q$ }- t
二、 白条顶库% Y% M! M5 _ G
所谓白条，是指行为人开具或索取不符合正规凭证要求的发货票和收付款项证据，以逃避监督或偷漏税款的一种舞弊手段。主要手法有：0 R& S2 S+ J) E4 ]) ^; W8 e1 J3 {
1、 打白条子，即以个人或单位的名义，在白纸上书写证明收支款项或领发货物的字样，作为发票来充当原始凭证。; }! {, e- W: z
2、 以收据代替发票
/ R( _7 J: k. [: I这种手法经常用来偷逃税款，一些个体私营业主，当面对消费者为个人时，只开具收据来证明此项经济业务的发生，而不开发票，以避免税务机关的检查而偷逃税款。* F h' G1 d! h7 M: N6 B
3、不按发票规定用途使用发票，如以零售、批发商业发票来代替饮食服务行业发票。
* i/ Y* A4 Z& @! o4、不按发票规定要求开具发票。) l0 S* U$ T2 w# d4 g
如：不加盖财务专用章，有关人员不签字等。
9 k' K! \3 M( [* D在当今经济生活中，使用"白条"报账的情况较多，有的单位购进商品，支付劳务费用没有取得正式发票，而以收据或手写白条入账；有的单位个人通过一些借口借用单位的现金或银行存款，由于种种原因，钱花掉了，又无正式发票，为了弥补库存现金或银行存款出现的短缺，大都用不符合财务制度规定的"白条"（如由业务经办人员写一纸说明，有的甚至经办人员都不签字而由会计人员作一说明等）顶库，对"白条"的真实性、合法性没有严格审核和把关。例如，有的单位为了给职工多搞"福利"，由经办人以付给某公司劳务费2万元名义取出现金，直接发给职工，但并未从对方公司取得劳务费发票，而是由其出具一说明并加盖总经理办公章印章入账。
4 |8 z+ |/ F+ `3 z0 `( y三、 取得虚假发票& @5 j- L$ ^0 u/ O2 Q, U
这种虚假发票包括两种情况，一种是发票本身是假的，另一种情况就是发票所记载的内容是虚假的。虽然国家以法律形式明文规定不得使用假发票，并且要求各单位要重视发票的管理和使用，但近年来假发票却是风行天下，十分猖獗的。单位之间相互开具假发票，甚至有人专门以开具假发票牟利。如1998年严肃查处的浙江省金华县虚开增值税专用发票案。这起税案是1994年税制改革以来，全国虚开发票数额最大的案件。从1995年3月至1997年3月，金华县共有218户企业参与虚开发票，开出发票共计65536份，价税合计63.1亿元。案件涉及36个省、市、自治区和计划单列市，涉案企业之多，范围之广，历史之长、数额之大实属罕见，在全国引起了很大反响，再一次为"打假"敲响了警钟。
2 l) S% K+ y& X1 b假发票盛行，给国家财政收入和经济管理带来了严重后果。一些单位以虚开增值税发票牟取暴利，一些单位以取得的假发票来逃避税务机关的检查，给国家财政造成巨大损失。如有的企业经济效益好了，就要在职工福利方面大开绿灯，为职工搞福利本无可非议，但超标准、超范围的福利行为就属于违反规定的行为。某企业在为职工购买皮衣时，因属违规行为，不敢直接列报，就采取弄虚作假的错误做法，在购买服装付款时，要求对方不按皮装开具，而将服装换成为一般生产用材料和运杂费来填写发票，财会部门收到对方填写的虚假发票和有关结算凭证时，作如下账务处理，
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借：材料采购0 h1 t: \: E% K8 S1 c
贷：银行存款$ s$ V. L. B! l* b4 D
企业为了掩盖真相，又办理了假入库和假出库手续。会计部门均以假出库凭单作借：原材料
' `4 m: Z0 P! G) A" v8 B借：制造费用的账务处理。 ^ w' ^# a, f5 G
贷：材料采购贷：原材料0 L$ M5 q1 C% E6 \$ u0 q
一些单位用假发票开支吃喝招待费用，形成公款吃喝风。如某公司一次就以运费名义开具假发票报销餐费2万余元。一些单位用假票滥发财物。如某单位办公室采购人员，购进30万元商品，但由供货单位开具的发票金额为38万元，该单位付给供货单位38万元银行支票，该采购人员即从供货单位提取现金8万元据为已有，使公有财产，化为私有，这种假发票的危害性不能不让人予以重视。
- X) Z7 Z/ V- V* ?9 t四、自制假单据、虚开发票* }7 Q& o( D. Q& z4 p
虚开发票是指行为人在开具发票时，除在金额上采用阴阳术外，还开列虚假品名、价格、数量、日期等，以蒙混过关，便于报销。具体手法：
% s* F! o3 W3 U& K L# D1、 虚假品名0 W* S" |1 u* a
用便于报销的物品名称代替不符合报销要求的实物名称。如购买化妆品开列为劳保用品，购买保健品开列为药品等。
% x4 Y& c1 V7 T2、 虚假价格
! n a( {% i3 f/ n: L按需要开列价格或按照虚假货物品名开列相符的价格。根据收款方、付款方作弊的不同要求，虚假价格具有高开、低开、平开三种方式。
! O% b7 T* j( S3、 虚假数量- H# K" q! ?: r4 w
按需要开列数量或配合虚假货物价格开列数量，根据收款方、付款方作弊的不同要求，虚假数量具有多计、少计、等计三种方式。
4 g) F. l, F+ b1 b4、 假票真开; n# L1 S) L9 ] \
用假发票开具真实业务。
- ~( B% H7 V2 z @. Z' z. d3 c一个单位的假单据有时并不全是外单位开具的，也有本单位业务部门、财会部门自制假单据报账的情况。有的单位通过开具不真实的销货发票，虚减库存，将真实的货物销售后将收入不入账，作为本单位的"小金库"来源，以用来掩盖各种不合法的支出；还有的单位自制假的支出单据，开支一些正常业务无法报销的费用；还有的单位用自行印制的专用收据隐瞒收入。如现在的一些职称、执业资格考试，有些主办单位就在报名、售书上大做文章，考务费、报名费开国家统一的行政事业专用收费收据，而教账、涂卡则开自制收据（白条），以用来搞创收，偷逃税款。
M* B% o6 t2 m. t: F五、证证不符
+ g; Z' ~( o1 Y$ U+ ? v/ G" Z# F所谓证证不符，就是指原始凭证与记账凭证二者之间的不相符。这种现象可以说是普遍性的，有的原始凭证所记录的经济业务内容，发生日期与记账凭证所用会计科目应反映的内容、记账日期明显不符；有的记账凭证上所列明的原始凭证张数与实际所附张数不符等。, m6 }( D+ R6 [+ |" c
如审查某企业凭证时，就发现该企业为粉饰财务状况，虚构产品销售，授意财务会员设法增加150万元的销售收入，财会人员即直接编制记账凭证，摘要填写销售商品给某公司，并据以记账，后无附任何原始凭证。又如审查某企业收款凭证时，发现该企业制单日期与原始凭证的日期几乎相差一年，按财务制度规定，开出发票日与编制现金收款凭证并据以记账日期应相符或者比较相近，经详查，发现造成不相符的原因是出纳员收款后未及时入账而挪用公款"炒股"，一年后才予以归还。; ~1 ?5 V9 C! `! r3 H2 n
六、账证不符
) x% R2 s4 U9 D在实际工作中，由于会计人员的疏忽大意造成账证不符的问题是有的，但如果出纳人员利用了这种粗心大意，便为假账提供了方便之门。
* F7 |/ b) ~! \' T6 U3 g如某企业1998年6月份销售产品的现金收入共有305笔，总价值为457500元，其中同为1200元的现金销货发票就多达80张，会计人员在汇总收入时，少加了3张1200元的发票（计3600元），使记账凭证上的现金收入成为453900元。出纳人员在月末清点现金时发现当月长款3600元，于是便将这部分长款装入了自己的腰包。- H) `1 c6 x. N" n9 A! m
七、记账凭证上账户对应关系不正常/ L# f D& ?+ `2 S3 w. H
单位在经济活动中进行会计核算，记账凭证上所使用的会计科目和其所反映的具体经济业务内容，应符合财务会计制度的规定，但有些单位却经常使用一些往来科目来偷逃税款，隐瞒收入。
; e! I/ J7 ~# g: P c; q) p4 R如审查某企业记账凭证时，有如下一张记账凭证，摘要为：预收×单位货款0 \! R6 @1 A s- Q6 d
借：银行存款, k9 z9 i' T5 L6 {' O
贷：预收账款
Y, n$ N; b! j5 R& C. G1 q/ f待该企业商品销售后，又做借：预收账款+ E+ i5 v1 u6 U+ y) A' v
贷：产成品
% F+ F6 l6 {5 l* J6 L- D以此来逃避税款，隐瞒收入。1 m% |3 M3 h* P* V) h
八、虚构经济业务，编造虚假记账凭证6 O, E; @! i+ y" ]
有的单位为了享受国家税法规定的可用税前利润连续三年补亏的税收政策，而编造虚假的经济业务来体现亏损，也有的单位为了体现业绩而虚构一些经济业务来为大众呈现一种"虚盈实亏"的表现繁华景象。
& I/ M1 B- E5 s. a如对某企业的年终审查时，发现该企业12月31日编制了一张记账凭证，其内容为：5 {+ Z5 h) v/ | T
借：应收账款--××单位
0 g; u9 D8 a0 r; y+ w贷：产品销售收入; ^+ f7 `6 e9 v4 p1 l- @; G
经审查，该记账凭证后未附任何原始凭证，见年底亦未结转产品销售成本，经延伸检查，该企业第二年年初即用红字将此笔分录冲销，可以断定，该企业此项账务处理是编造的虚假记账凭证，虚构经济业务，虚增产品销售收入偷逃税金的行为。
* e& ^1 x3 P9 G5 Y# @; ~九、假账真做1 [ a: a5 R0 g
无原始凭证而凭空填制记账凭证，或在填制记账凭证时，让其余额与原始凭证不符，并将原始凭证与记账凭证不符的凭证混杂于众多凭证之中。例如，某企业为了骗取"百强企业"称号，将堆压在仓库中的产品虚列为销售，并授意财会部门凭空填制了收款凭证，煞有其事地将几百万元的"销售"收入登记入账，借以虚增利润。
2 G" p% Q5 ]( b. K4 r4 `十、真账假做
7 x! L& P: u$ |: W A; H* h7 r故意用错会计科目或忽略某些业务中涉及到的中间科目，来混淆记账凭证对应关系，打乱查阅人的视线。8 ~7 ?" h4 Q* L4 J; \* P7 |
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" D. o3 _# ?7 p6 o第二章会计账簿中常见的虚假情况1 B* {) ]9 k7 S4 @2 j
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会计账簿中常见的一些虚假情况主要发生在记账、算账、转账、结账、报账等过程中，主要有涂改账目、恶意改账、做假账、不正当挂账、业务不入账、账账不符、账证不符、账表不符、抽动账页、毁灭账簿记录、提前结账等办法。下成我们就从十个方面来具体阐述： r! q% H, K0 r4 i* |3 W6 G
一、涂改、销毁、损坏账簿
P! B' F& ^- x4 {( @ `同类似涂改凭证的方法来篡改有关账簿，有的则故意制造事故，造成账簿不慎被毁的假相，以达到掩盖不法行为的目的。
" S% ^! t/ W+ e# D例如，某省的税务机关决定对某企业进行税务稽查时，该企业却发生了火灾，烧毁了部分财务资料，事后经查却发现，该企业想借意外事故来掩盖其财务舞弊行为。5 z7 C; f! v8 I! j+ y3 J! l$ ?
二、不按规定登账$ h7 D. ^& i3 o+ W+ ?7 @
在登记账簿的过程中，不按照记账凭证的内容和要求记账，而是随意改动业务内容，故意使用错误的账户，使借贷方科目弄错，混淆业务应有的对应关系，以掩饰其违法乱纪的意图。% i3 K9 p6 ?9 Z( L
例如，某企业下属的几个业务部门在经营上都实行了承包责任制，即年底完成公司所定的任务，即可以作为提拔、晋升、发奖金的前提条件。该企业一业务部经理在年底将近时，眼看无法完成公司合同所定的任务，即私下找主管该部门会计核算的会计人员，许以重金，要求其在登账过程中作一些改动。会计人员允诺，年终，该部门经理如愿以偿地被提拨为该公司副总经理。& M5 W+ O# d( N: S) J7 [) d
三、 不正当挂账: b5 O* @: E% s4 v7 {% a
挂账作假就是利用往来科目和结算科目将经济业务不结清到位而是挂在账上，或者将有关资金款项挂在往来上，待时机成熟再回到账中，以达到"缓冲"，不露声色和隐藏事实真相之目的。" E; B$ c6 a; {1 }" y
例如，稽查人员在查阅某企业账目时，发现该企业12月份"商品销售收入"和"应收账款"账户较以往各期发生额大，经查阅明细帐，发现"应收账款"明细账中未作登记。稽查人员根据账簿记录调阅有关记账凭证，发现有五张凭证内容全部相同，均为：
8 ~4 K1 v0 p# b借：应收账款/ W" e) y1 V0 P5 w/ h' }
贷：产品销售收入: I( h: |" q _
应交税金 z+ {% ?8 G8 Y- w" Y7 q
--应交增值税（销项税额）# G) T$ }! [% T8 Y( f" s
经审查，上述五张凭证均未附任何原始凭证，虚列收入200万元，五笔业务在"库存商品"明细账和"应收账款"明细账中均未作登记，准备于下年初将上述分录作销货退回处理。该企业承包人为了在承包期内拿到承包奖金，虚增当期利润，并采用挂往来账的手段掩盖其不法的目的。; V4 p! p. k, w" _+ B
四、 收入不入账, Z% { A# p1 [4 R9 q4 L) t
这类现象主要指财会人员隐匿收入，不报账、不交公而私自占用。主要手段有：
! a4 |; [ Y: u7 m1． 对于罚没款、管理费和上级拔款等，不报账、不上交、私自扣留。
' S# V6 r' x5 K, C9 w2． 对于销售货物或提供劳务收取的现金回扣和银行存款，按应收账款长期挂账、伺机挪用或侵吞。# y: k' Z. a3 D5 P$ d
3． 在销售货物、提供劳务，特别是出售账外废旧物资时，采取少计价款，不开发票，不入账等方式直接侵吞。
" O* ]2 R) L7 Q9 t* o7 y4． 在一些商业零售及服务企业，由于不是每笔业务都开发票，票面金额则可能小于实收金额，柜台人员按票面金额报交收入，侵吞差额款项。& m# ^% b& \' r4 z5 c
五、 结账作假
! z3 ?7 z- f6 V' V' z0 X% R这类手法主要是指单位在结账及编制报表的过程中，通过提前或推迟结账、结总增列或结总减列和结账空转等手法故意多加或减少数据，虚列账面金额，或为了人为地把账做平，而故意调节账面数据，以达到不法目的。
+ x) M* U; f- w% Y" q: }$ \( d例如，某企业为了申请银行贷款，但有多项指标不符合贷款的有关规定，于是总经理与财务经理商量之后，由财务部负责对本企业的账面进行一些"微调"，以达到银行贷款的条件，于是财会人员便利用倒轧的方法，虚列利润，从报表入手至账簿、凭证，调整企业所需的一系列数据。
. u8 Y0 ]9 l( |; y) r六、 账账不符9 H( v% u1 M1 x$ V; B2 O H9 K3 U
根据财务会计制度的规定，账簿与账簿之间存在一定的勾稽关系，如总账与明细账余额相等且余额方向一致；所有资产总账余额与负债和权益总额必须相等，一些单位由于会计核对不合规，往来债权、债务长期不清，加上会计人员对国家法律法规和制度的学习理解不准确，账账不符的现象十分严重。; G- g" D/ Z3 m5 g+ X
例如，按会计制度规定，企业坏账准备等必须按企业期末应收账款余额的一定比例（如3‰）计提，审计人员在检查某企业坏账准备账簿时，其余额为20万元（全部为当月计提数），经查企业应收账款当月末余额为4000万元，按3‰计算应计提坏账准备为12万元，很明显坏账准备账簿余额与应收账款账簿余额对应关系不正确，多计提8万元，加大了成本，虚减了利润。
0 L% Q% Z. v( c8 V( W- J) x七、 账证不符; ]! W6 }. A* u3 h: U( t+ d
根据财会制度的规定，一切账簿记录都是根据会计凭证登记的，会计凭证与会计账簿二者之间应当完全相符。但现实生活中，会计账簿与会计凭证不符，多记、少记、重记、漏记、错记等造成会计信息虚假的情况时有发生。
W! B/ V1 F& g, }- u1 {6 v如某企业的出纳人员和会计人员合谋，采用收入现金时账簿金额小于收款凭证金额，付出现金时账簿金额大于付款凭证金额，并同时少计或多计相对应会计科目，不破坏会计平衡的手法，来达到贪污现金的目的。
1 x, }5 F& Y5 a7 Y/ n八、 账实不符
1 V; c! q7 N2 m/ T6 ?根据国家财会制度的规定，有关存货、货币、固定资产、债券等实物资产，其账簿记录必须与实物保持一致。但各单位存在账实不符的情况却十分突出，有的有账无物、有的有物无账，还有的账物不符，这种混乱的情势是非常容易给一些不法分子有可乘之机。
) T; D) W4 s1 s Q2 p7 A, z: J如某企业仓库保管员早已将库中的一些物资私自盗卖，收入落入自己的口袋，而财会账簿上这些物资却依然存在账上，库管人员正是利用本企业这种较差的内控制度，来达到个人不法目的。又如审计人员在检查某粮食企业时，账面库存虽存有100万斤，但实际库中粮食大部分已被盗卖，收入已经挪用无法收回，为应付审计人员的审计，该企业竟借其他单位的粮食来顶库存。
* _" s* ]" \0 z$ S i6 B九、 账表不符% ] \! G$ e( p) j2 K2 ^
根据国家财会制度的规定，单位的账簿金额应与报表对应的资产、负债、权益、收入、费用等项目金额相符，但在现实的经济生活中，许多单位的账簿与会计报表存在出入，有时大相径庭。
7 V( T+ i* X* I/ m5 p如有的企业为了应付国家关于国有资产的清查检查所委托的会计事务所的审计，而虚列报表的一些项目，为自身粉饰一件非常华丽的外衣，造成账表不符，扰乱国家管理的恶劣后果。
5 y: E4 k- O: V8 c0 y十、 设置账外账
- ~+ ]' X4 ^* Z' s: Y# I虽然国家三令五申严令禁止账外设账，但一些单位置国家规定于不顾，采用虚列费用等多种方式，套取资金，另行设账。以记录不法经济活动。关于账外账，主要有以下几种：" o( b& g5 B& O
1． 账外现金账和银行存款账，即小金库账；( s+ y) }& m7 U+ L2 J& S' j' o2 K
2． 账外资产账，即小仓账；
, ?6 T. E; b2 P- S3． 账外成本、权益，利润账等。
* A+ Q( I- u; X如某公司设置两套财务账册，私设小金库，用于年末职工奖金和福利费支出，有的企业搞账外经营，最常见的就是以各种名目将资金套取出来，另行开设账户进行经营，整个经营活动另设账簿核算，未反映在法定账册内。如某企业以私人名义开了10个储蓄存款账户和银行存款账户，将大量资金转至企业财务大账之外的私人账户，用来进行一些非法行为。
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第3章 会计报表常见的虚假形式! l5 e; r Y, b1 w; k
% N [) D# b2 T( a1 P5 C4 X9 c在越来越多的注册会计师被推上法庭的背后，我们发现，有相当一部分也可以说是受害者，是连带责任承担者，他们也都是在审计过程中被审计单位的假账所欺骗了。前二章我们已谈了假凭证、假账簿的几种手法及危害性，这里我们就来谈谈假报表的一些形式。+ e5 K/ Q' ]3 {+ G4 b' K J# ?
一、 表表不符' h7 B' Y. S/ Z8 i
根据有关会计制度的规定，在单位对外提供的一些报表之间必须存在一定的勾稽关系。如资产负债表中的未分配利润应等于利润分配表中的未分配利润；利润分配表中的净利润应与损益表中净利润的金额保持一致。而在审计人员的审计中发现，单位表表不符的现象却是屡见不鲜的。就如某会计师事务所的审计人员在对一企业年度报表审计中就发现这样的问题，该企业近年来未进行任何长、短期的投资，资产负债表中长、短期投资均为零，但在损益表中"投资收益"项目中却记了100万元，经检查企业投资收益帐户，发现企业投资收益来源于一笔装修业务，企业为了逃避建安业营业税，而将装修收入列入投资收益，造成表表不符。
2 D2 H# g; p! L/ s二、 虚报盈亏
0 O* u F1 V2 N一些单位为了达到一些不法目的，随意调整报表金额，人为地加大资产调整利润；或为了逃税，避免检查而加大成本费用，减小利润。报表本意是要向一些使用人提供最真实的会计信息，为使用者的决策行为提供一个真实的参考，但虚假的会计报表传递了虚假的会计信息，误导与欺骗了报表使用者，使他们作出错误的决策。
" D d' m% _9 W1 x" |0 A如深圳一辉实业有限公司，1993年成立时，注册资本与实收资本均为1000万元，但至1997年，注册资本和实收资本陡然增至1个亿，后经查，这次"飞跃"纯属深圳协力、兴蒙、国正三家会计师事务所为获取高额审计费而出具了虚假审计报告所为，短短几年，该企业就凭着假报表和假报告套取银行贷款达4000多万元，给国家造成了极大的损失。2 z* Z! ?8 v8 g9 N. v- S
有些单位把会计报表变成随意拉缩的弹簧，拉缩出许多为已所用的会计报表，有的单位对财政的报表是穷账，以骗取财政补贴等多种优惠政策，对银行的报表是富账，以显示其良好的资产状况，骗取银行贷款；对税务的报表是亏账，以偷逃各种税款；对主管部门的报表是盈账，以显示其经营业绩，骗取奖励与荣誉等，这样随意调节会计报表，最后所导致的结果是国家受损失，少数人中饱私囊。: t3 p7 O! g/ |$ U& t" Z' _
三、 表帐不符
( g$ {8 W; \' {# U会计报表是根据会计帐簿分析填列的，其数据直接或间接来源于会计帐簿所记录的数据，因此，表帐必须相符。但在审计人员的审计过程中：发现表账不相符的情况却比比皆是。如某单位为了增大管理费用，直接在损益中多计管理费用10万元，在资产负债表中同时增大应收帐款和坏帐准备金额，造成表帐不符。
9 E- @/ h* {' ^7 K3 O3 v四、 报表附注不真实
9 N/ x2 S' w2 T5 s会计报表附注是会计报表的补充，主要是对会计报表不能包括的内容或者披露不详尽的内容作进一步的解释说明，包括对基本会计假设发生变化；会计报表各项目的增减变动（报表主要项目的进一步注释），以及或有某项或资产负债表日后事项中的不可调整事项的说明：关联方关系及交易的说明等。但有些单位却采用"暗渡陈仓"的手法，在会计核算中已改变了某些会计政策，但在报表附注中不作说明；或虽不影响报表金额，但对该单位的一些经营活动及前途有极大影响的事项不做说明，欺骗报表使用者。4 f/ Q9 c& c; i* z5 u# k7 W; k4 d) \
如在检查某企业时，该企业年初和年中的发出存货计价方法完全不同，按照国家财务会计制度的规定，此变更须在报表附注中披露，但该企业并来做出披露，用以掩盖其调低成本、虚增利润的不法企图。
( t6 t) G5 o8 Z6 m+ g又如某上市公司报表日后发生重大经济损失，该公司担心影响公司业绩，没有将此变化在附注中披露，而欺骗报表使用人。
$ n- k. |- E! N7 W五、 编制合并报表时弄虚作假
/ q7 u7 n" s0 U# D& J+ m根据我国《合并会计报表暂行规定》，凡是能够为母公司所控制的被投资企业都属于其合并范围，即所有的子公司都应当纳入合并会计报表的合并范围。根据此规定，合并会计报表的弄虚作假主要有合并报表编制范围不当，将符合编制合并报表条件的未进行合并，不符合编制合并报表条件的而予以合并或不按规定正确合并，合并资产负债表的抵销项目不完整，尤其是内部债权债务不区分集团内部和外部的往来，使得合并抵销时不能全部抵销；合并损益表也存在内销和外销部分没有正确区分，使得内部交易金额不能全部抵销，未实现内部销售利润计算错误等现象。
* J7 U) P. B+ r, W* g如某企业在编制合并报表时，与下属子公司的内部销售收入未做抵销，而只是简单地相加，则造成虚增销售，浮夸业绩，信息失真的严重后果；还有的企业在编制合并会计报表时，将下属已"关、停、并、转"的子公司也纳入合并范围，从而使会计信息失去真正的参考价值。- [9 p7 o# h$ @ j8 p( @, w
我们在前二章已经论述了假凭证、假帐簿的一些常见手法，加上这一章的假报表常见的一些手法，我们不难发现会计核算本是要提供真实的会计信息，如实反映单位资产负债、收入等真实情况，但是，由于一些不法分子的不法企图，使假帐有了滋生的温床，为假帐冠冕堂皇地登堂入室，搭起了桥梁。正如老百性常说的"官出数字，数字出官"。
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4 L& E7 o" O! T% R0 U" J ~ x第四章 货币资金常见的虚假形式
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9 D6 a8 ^! \. q; U, a0 T5 z/ T货币资金是企业直接用于结算和支付的资金，包括现金、银行存款和其他货币资金。它作为商品交换的媒介，可用来购买货物或劳务，偿还债务，存入银行或进行其他结算，能最直接、最有效地满足人们对物质和精神生活的需要，因而常常成为不法分子的觊觎对象。可以说，财会税舞弊的最终目的大都是为了获取货币资金，如中饱私囊者，公款私存贪污利息，涂改单据多报早领，出借帐户从中渔利等；为小团体谋私利者，将货币资金转到帐外，截留收入私设小金库，坐支现金，搞资金的体外循环以及偷漏税款等。
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一、 现金业务的作假方式主要有：
2 U [' ]7 b; b3 w3 c0 ]( T1、 少列现金收入总额
1 B& e- T+ q. I6 C1 s% `即企业出纳员或收款员利用企业内部控制混乱，故意将开具的非正式内部收据隐藏或撕毁以达到从发票存根，发票记帐联，记帐凭证、帐簿、报表一致而无法发现收入现金的动身，而据为已有。* F; G3 S& V: v! |% k& x3 [
如：某电脑企业的出纳王某收到一笔提供劳务款520元，给对方开具了一张从商店买的一式三联的内部收据，由于财务和业务脱节，出纳王某将开了收据的存根联与记帐联一并撕毁。收到的劳务费在任何非当事人知道的情况下，顺利进入自己的腰包。3 u8 ]0 l' _1 m" Z$ V$ B* h
2、 记录错误出现长款
N. \3 F! B( K+ I9 N" G+ j实际工作中，由于会计数字繁多加之会计人员的粗心大意，致使记帐发生了错误，总帐和明细帐不符，若出纳人员素质不高，将会将长款据为已有。
s2 G: g# j( A2 s如：某公司会计张某因粗心将某月记帐凭证汇总时，漏记了一笔收到现金的往来款800元，因为漏记的这笔业务并不影响汇总的科目表的平衡（资产科目一冲一减），致使现金总帐和明细帐产生了差额。出纳因私心过重，将现金明细帐比总帐中长出的800元现金据为已有。: `! b. b( b# l2 m. {
3、 要空白发票，多计费用/ Y. h8 }& z! a! y B
要空白发票，上致领导下致一般员工，利用事务之便，套取现金常用的一种手法。6 q- \/ m4 _4 S% Z& X, O. u
如：某公司（不是公司的股东）执行董事，最近发现自己囊中快空，找了一张盖章生效的空白的非限额发票，发票的上面和下面各垫一张复写纸，按发票的格式正规添写了发票的名称、用途、大小写金额，以达到掩人耳目的目的。
: h) a$ A3 K, {4、 涂改凭证，获取利差
1 P( n9 b/ U* M6 p涂改凭证是一种非法行为，而不法分子为了满足私欲的膨胀，不择手段进行猖獗活动。" ]3 g2 q, l; d @
如：某公司董事长兼总经理王某，一心想作大生意，藐视一切法律法规的存在。以自己出国的经历注册了注册资本1亿的一个外商投资公司。注册资金按期还未到位，王某就指使财务人员将第一期第一次的出资证明进行串改复印，作为投资到位的一种虚假证明，来逃避审计人员的视线
7 L# Z! {1 [6 N0 v! q7 Y5、 虚列凭证、虚构内容
7 ?0 j& f+ D/ D/ ~通过改动凭证或直接虚列支出，如工资、补贴等手段作弊
+ q J- X9 z, Q8 Z如：某公司分工不明确，财务人员作工资及发放，领导关心的是工资总额，对明细也是大概浏览一下，这样给财务人员留下了可钻的漏洞。财务人员利用企业偷逃个人所得税的作法，将工资虚拟名单中多加了名字和金额，以达到贪污的目的。
+ M0 w% X8 C$ P6、 大头小尾，贪污现金
& p- Z4 u2 D! E, C9 E! i2 Q4 p开票方目无法纪，为所欲为，为了获利，大家都好。1 H# |3 u0 e/ S; s& L2 `# i& @, m
公务人员利用工作性质，假公济私，多报差额，贪污现金
2 ?0 P+ M& y6 r; Z, U- Z* z如：某单位部门领导胡某接受上级指示为本单位作一次媒体广告，胡某了解市场后决定在某报刊上登载。胡某为了个人创收，要求广告公司在发票联上多开具了3000元的广告费，致使广告方造成了存根联与记帐联一致而发票联多开3000元的舞弊行为，介于税务各环节不完善，广告公司开票行为不了了之。8 {: f- Y2 P* S2 M+ u5 e& ~/ h
7、 多报车票，冒领公款
0 U. P ]5 W- o8 g: N有的单位报销制度不健全，财务人员对报销把关不严，个别人便利用这一机会，将平时非公务积累的一些车票、住宿费等单据混在正常票中一起报销，冒领公款。
7 J+ f6 w; m9 W; F2 K6 W7 l如：某企业报销差旅签字时，企业经理不进行认真审核，大笔一挥签了字。爱打小九九的"小机灵"业务员李某看到经理如此"大肚"同意报销，便在报销单中夹杂一些非公务票据如出差住宿费。居然，绿灯一闪，顺利过关，冒领金额300元。
: T2 z f ?5 P" V! `( e5 E3 `" E8、 公款私存，贪污利息: w; [! j' z! i4 j
财务人员利用自己掌握现金和企业内控制度不健全的机会，将公款擅自以个人名义存入银行，侵吞存款利息。挪用公款储蓄、贪污利息有多种方式，如多留库存现金，从库存现金中拿一部分出来搞个人储蓄，或截留现金收入，不入帐，直接存入银行。
2 {% s. U( O/ A如：某企业现金流水较大，加之对现金不作日清日结的核算，出纳李某利用自己掌握的现金数额进行私人储蓄，月末报帐时，将储蓄存款取出，存入银行帐户。一年来，出纳贪污利息5000元。
, P) e& ~: C6 Z+ r: z" ?9、 伪造单据套取现金，私设小金库 i/ m, G9 B% } Z9 L
单位以购买某种物品为名，套取现金单独存放，用于不当支出) l7 s" W0 ]. d0 M( V3 ~: d( v
如：某公司经理与会计经商量决定找一些物品发票，对附明细进行修改，报销下帐，实际库存并未减少，公司将利用这部分被挪挤的现金用于一些不合理支出。
8 G; X; K- c# G F- C10、利用借款挪用现金0 R$ m1 P$ F5 C! G" [ T
企业在日常生产经营活动中，往往会存在一些零星支出。$ H4 L/ S8 @; @
如：差旅费、采购费等业务。因业务属实，会计处理不会有相关的作假发生。但有些情况下财务主管或经理利用职务之便以合理的理由打借条一张，过了很久才还借款，以达到挪款私用之功效。1 C7 p& J& K# x* J! c4 e5 A
11、延迟入帐，挪用现金
! _/ A8 _" C/ u按现行财务制度规定，企业收入的现金应及时入帐，并及时送存银行。. G' U5 e8 T* @ y. E$ z' a
如：收入的现金未制记帐凭证或未下帐，财务人员便有机可乘。如某电子公司出纳小于将收到的现金作记帐凭证，但介于手头最近有些紧张，挪用了500元，把记帐凭证挪到下月记帐，做到滴水漏之功效。& g3 \9 v0 }4 Z8 \9 i
12、白条抵库，挪用机会
% Y) M# T0 f8 m" \6 `据财务制度规定，企业不允许不符合财务制度的白条顶替库存现金。但部分企业人员利用职务之便，为自己或他人谋取私利。
9 D" _ |: |& t* h! [# \- a6 A* M如：M公司执行经理买房一时筹不到巨额现金，便打白条不注明事由。由于公司领导说了算的惯例，财务人员无权问经，从而达到公司的巨额现金被挪用。- Q' f, ]: n& |$ R6 E
13、循环入帐，挪用现金- a X3 i2 T. C; J, A
企业是以商业盈利为目的的，在经营过程中难免会遇到一些常见的往来信誉客户。往来客户往往分期分次付款。这样财务人员可利用这种循环业务关系达到挪用现金之目的。3 s, Q1 c+ n3 V3 J
如：企业销售一批货物价值33000元，3个月付讫。当财务人员收到第一次货款时不下帐，等收到第二次货款时用第二次收的现金抵补上一次收到的现金，第三次收到货款时，抵补第二次货款入帐。等付款期限到时介于信誉，财务人员把挪用现金补齐以掩人之目。" w2 `3 m: S7 s, J) ~
14、虚报坏帐，贪污货款
% a8 H$ h: Y8 o3 h. S对尚能收回的货款作为坏帐转销，然后到对方要回全部或部分货款，将其据为已有。
, Y3 \' V5 o& l2 W+ X如：某一建材公司销售建材与某建筑公司，后因建筑公司直接联系人已离公司，其他人员都不过问此事，介于多年的应收未收回款项，会计 作坏帐处理。但因建材公司业务员得知建筑公司按规定还应继续偿还以前债务，于是到建筑公司索要原欠少额货款5000元据为已有。
+ N& O. G0 D/ r15、非法侵占出售国家和其他单位资产的收入& Z8 S, q3 f! [) E3 Y* M# c
如：对出售次品、边角余料、废旧物资的现金收入直接存入小金库。
1 |4 w7 k; A$ u$ C16、截留企业的各面罚没收入。
" g& K( d4 x' v7 f0 n3 v截留企业的各项罚没款收入，用于发放职工的各种奖金、支付回扣和其他非常活动，逃避国家税收，侵蚀国有资产或者化国有为私有。
% g7 v0 j D" F17、开现金支票取款后不入现金帐进行贪污。
& \# b+ c% @7 N18、利用吃空额，涂改或虚工资表中有关内容进行贪污。
( j: q5 y& }1 S+ H' H! a6 q19、在销售过程中以短斤少两，抬高价格等手段进行贪污。 p; X& s1 F4 ^: y6 g
20、用现金支付回扣或存处费。+ s/ n2 m8 I$ Y% o5 @" |& D
企业在销售物品过程中，按收入的一定比例支付给购货方或购货方采购人员的好处费。会计作假①是好处费走"经营费用"科目；②是以红字冲销作退货处理；③是用"小金库"支付回扣和好处费，以达到销货方和购货方采购人员的共同利益。! o) W6 D/ C+ O+ n, _' s6 y9 ]% T
* N) j0 j3 x0 ^# ?6 u二、 银行存款作假方式主要有：
0 x4 `, T) f! w" n1、 擅自提现
8 m) V7 \8 W* y. ^7 T; q. i& V Q是指财务人员在支票管理制度比较混乱，内控制度不健全的情况下，私自签发现金支票，不留存根不记帐，将提取的现金据为已有。, f( P q0 ], Z$ w8 T0 n
2、 出借帐户
/ Q8 D; x8 l- |财务人员或领导利用工作之便，因为交情将帐户出借他人的一种作假行为。
) E: M0 g J% K8 W9 R如：某公司财务主管的亲戚王某得到佣金8万元无法获得现金，财务主管出于交情指使出纳将王某8万元支票送入银行，并提出现金交付王某。会计科目一进一出保持平衡。8 [1 [* ]7 ]: ?3 v7 Z
3、 制造余额差额
' J5 x2 _* j& G' P' P, w9 l财务人员将银行存款日记帐余额故意算错，用转帐支票套购商品或擅自提现等。也有的在银行存款月末试算时乘机制造余额差额。这种方法一般的人非常难以觉察，除非在作假当年核查，否则很难发现。
+ \, ~: r" P, R. a/ x! X4、 出借转帐支票
6 W5 G _# C& I. M会计人员利用工作之便或领导授意，非法将转帐支票借与他人进行营利性业务的结算，或将空白支票作抵押进行买卖交易。
+ ?# ^% r, s0 Q, {" g5、 涂改转帐支票存根日期
- p" V4 e4 c7 z0 O8 d% y, ^商业企业按税法规定一般纳税人的进项税额须在款项付讫后才可抵扣。企业为了逃避税款，在款项不足付款或不愿付款的情况下，企业领导授意财务人员用以前年度或以前已作抵扣下帐的付款存根或未用支票存根对日期进行改动作为抵扣付款凭证，这是企业为了套取税款的一种非法的舞弊行为。
4 B* x- }" s1 L. I6、 修改银行存款进帐单日期: T* a7 F4 [$ u' Q& U
会计人员将以前年度已下帐的付款进帐单修改日期后作为报帐年度的原始凭证下帐。然后擅自提现进行贪污。这种作假方式主要是通过重复记帐，套取现金。而帐帐、银行存款日记帐和对帐单余额总是保持一致，不易被人发现。
5 K. j( k5 ~. I: A: J7、 重支存款 f2 E- {3 W ^- b
会计人员利用实际支付款项时银行结算凭证即银行进帐单回执联和有关付款凭证即支票存根分别进行下帐。化一为二，一笔业务作两笔帐。利用帐户余额平衡原理，将银行存款日帐上记载的比银行存款对帐单上记载的多余金额从帐户中提出，据为已有。4 O$ n( K& W4 e$ b* ]& m) _
8、 支票套物) W$ p0 C- b( {& {: ^7 x% d
会计人员利用职务之便签发转帐支票套购物品，不保留存根不记帐，将所购物品据为已有。* @0 J. t. v4 w7 |5 O
9、 开立"黑户"截留存款
7 @0 m' a1 m- o- d' z: r0 I介于银行内部制度不健全，有些单位为了在经营过程中运作灵活，在正常使用的银行帐户以外，以某种名义在银行开立别的帐户用于收付非法款项或作为企业的小金库。
0 I- I! Y7 Q) c+ y% p% V10、银行存款不入帐，贪污或挪用* t! w! w$ i$ v5 r" q
财务人员和业务人员常见的一种作假行为，如各种现金收入送存个人帐户以"预付货款"名义将单位银行存款划到个人帐户上，或"预收货款"不入帐，擅自入个人帐户，虚拟业务将银行存款划入个人帐户。业务活动中各种回扣不上交，存入私户以便贪污或挪用。
0 p0 Q( u. ^9 H) c, ~/ h6 L11、转帐套现3 n) j a' b7 U! q: K9 S3 j
企业领导或财务人员通过利用外单位的银行存款帐户为其套取现金，表面上会计处理挂往来 借：应收帐款 贷：银行存款一收一付金额不变，然后外单位又以 借：银行存款贷：现金的以虚避实的方法套取现金，交于企业领导或财务人。
! w) [+ j9 w0 d12、存款漏帐+ k3 s, f2 n6 ^# q
会计人员利用业务上的漏洞，伺机漏记银行存款，待以后有机会再从银行帐上提现。这种情况多为银行代收款，银行收款后通知企业，会计隐匿收款凭证不记帐的。
1 C" D8 F5 ~- ~; y+ F3 ?2 o13、套取利息
- `6 t( I. C X/ b财务人员在制作会计凭证时，只记贷款的利息支出，不作存款的利息收入。出现了帐簿与银行存款帐户差额，银行存款超出帐簿的金额，给财务人员造成了提现不下帐机会，即作到银行帐户余额平衡，又达到了套取现金的目的。# W. L5 h q& f
14、有意签发空头支票
( |: g2 v3 X3 c) E) x企业采购时，虽然银行存款所剩无几不够付货款，但为了骗得物资以应急之用，或有些单位财务制度不健全，银行内部控制不完善，单位支票流失，致使持支票之人利用空头支票招摇撞骗，以谋私利。# k/ W: h2 r% G' F2 ?% l
15、银行多划款，企业作收入) Z! s3 {# o1 ]
由于银行或付款单位人员失误，将帐款错划。收款企业对来路不明的款项也不主动退回，企业将这部分不属自己的款项据为已有。
$ R- L) j, {( k# [% i16、挪用帐外资金，炒股票非法获利+ F$ q0 P* I5 S: J
企业建立"黑户"，设置帐外帐。有权决定"小金库"的人擅自挪用资金，进行帐外谋利活动。3 u! U1 |, ]% O; x& |3 F, G
17、多头设户，拖欠银行本息1 X# i; X6 N( B% W, F; @) l
企业越作越大，贷款越来越多，外债越积越高。业主将资金转移，销货回收率降低，收回的款项不足以支付贷款利息。
9 \1 s) B& }. u; V18、公款私办信用卡，损害国家利益8 E! ~% y2 b8 m6 E+ ?/ b8 P
有些单位领导和财务人员利用职务之便，图谋方便或炫耀自己，利用公款办理私用信用卡。之后，虽然补足挪用的公款，但损害了国家利益。9 u( {/ b Q, [! X6 o
19、擅自出借资金，利息收入不入帐
% M+ m; ^5 T$ W企业资金运作较好，比较宽裕，当权者将银行存款擅自借与别人，收到利息收入，私设小金库用于不正当支出。" ^( N% E3 C4 Q( ~
20、为其他单位或个人提供银行帐户，收取好处费。7 f6 t H+ @- p0 G: Q* R
如：李某获得设计费50,000元，因为出支票方针对单位，无奈李某借用A设计院帐户，支付借用帐户好处费10,000元。
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三、 其他货币资金的作假方式主要有：
' y3 y: K4 f1 o( ?, R- E. U其他货币资金是指企业在生产经营过程中，与库存现金和银行存款的地点及用途不同的属于货币资金的款项。主要包括外埠存款、银行汇票存款、银行本票存款、在途货币资金等。# [7 Z& {) v4 X% H) b
（一） 外埠存款：/ W6 E3 _0 N. P. \) P
外埠存款是企业到外地进行临时或零星采购时，汇往外地银行开设采购专户的款项。
0 s0 R2 I5 ?" d' \( {2 X7 \1、 非法设立外埠存款帐户。主要表现为：捏造申请书，骗取银行信用，在异地开设采购户，进行非法交易。在异地会同异地合伙单位设立存款帐户，将企业存款汇往异地作为外埠存款。
# Z% o5 W8 ^8 @2、 外埠存款非理、非法支出，主要表现为将外埠存款挪用进行股票投资、债券投资等交易活动。
) N) N* t* l( A* K（二） 银行汇票
1 I( i( i" V. z; e0 e, X( {汇款人将款项交存当地银行，由银行签发给汇款人持往异地办理转帐结算或支取现金的票据，在尚未办理结算之前的票据存款。
u# S, q5 S+ n1、 银行汇票使用不合理、不合法，主要表现在超出了使用范围，套取现金。到外地提取现金，用于非法活动。贪污汇票存款，找假发票，使发票单位或收款单位不一致。
1 a3 _/ R0 W+ d+ J2、 非法转让或贪污银行汇票。也就是说，企业财会部收到银行汇票时，不及时存入银行，而是通过背书转让给其他单位，从中获得非法获得。
& V+ [& P/ M; ?. { `. @7 u4 t3、 收受无效的银行汇票，给企业带来损失。主要表现在：接受过期、作废或经涂改的银行汇票；接受非银行签发的银行汇票或假冒的银行汇票；收到的银行汇票，收款人并非本企业。
$ ~. q) |$ b! g（三） 银行本票
9 W9 ?1 z1 ?8 U. S) k; c {银行本票存款是指申请人将款项交存银行，由银行签发给其在同城凭以办理转帐结算或支取现金的票据，在办理结算之前形成的存款。
/ r: b: }. Y& c6 p6 ^5 R作假主要在：银行本票与采购金额不一致。银行本票金额大，致使业务员用假发票抵帐，贪污余款。# k: D9 O9 M, `& j! }
（四） 在途货币资金
- C ~( j9 e- {+ ]! k. ]在途货币资金是指企业与所属单位或上下级之间汇解款项，在月终尚未到达，处于在途的资金。
2 D1 Z' q2 M* J* q) ~2 f' t作假的主要表现在：收到存款或收到在途货币资金不作转帐处理，挪作他用或者贪污；虚增在途货币资金，如为了虚列销售收入，表现为增加在途货币资金。 |
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楼主: 凉风伊人
