解读《关于一般纳税人销售自己使用过的固定资产增值税有关问题的公告》

错了这么简单

【版主见闻】解读《关于一般纳税人销售自己使用过的固定资产增值税有关问题的公告》


　国家税务总局近期发布了《关于一般纳税人销售自己使用过的固定资产增值税有关问题的公告》（国家税务总局公告2012年第1号），规定增值税一般纳税人销售自己使用过的固定资产，属于以下两种情形的，可按简易办法依4%征收率减半征收增值税，同时不得开具增值税专用发票：
　　一、纳税人购进或者自制固定资产时为小规模纳税人，认定为一般纳税人后销售该固定资产。
　　二、增值税一般纳税人发生按简易办法征收增值税应税行为，销售其按照规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产。
　　本公告自2012年2月1日起施行。
　　上述公告是对财政部、国家税务总局《关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》（财税〔2009〕9号）的补充。
　　2009年以后，我国增值税制度由生产型转型为消费型，规定新购进的固定资产允许抵扣进项税额。在此规定下，原则上来说，销售已经抵扣过进项税额的固定资产按照17%征税，同一般货物适用的税收政策保持了一致。
　　    财政部、国家税务总局《关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》（财税〔2008〕170号）规定，销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税；2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税。
　　但在实际操作中，存在虽然是2009年1月1日以后购进的固定资产，但是税法规定不允许抵扣进项税额等多种情况。例如，2009年1月，某企业购进应征消费税的小汽车自用，一年后该企业将小汽车销售。如果按照财税〔2008〕170号文件规定，由于该小汽车是2009年1月1日以后购进的，应该按照17%税率征收增值税，而根据《增值税暂行条例》第十条的规定，购进应征消费税的小汽车不允许抵扣进项税额，如果对该项业务按照17%征税，显然是重复纳税，不符合税法原理。
　　实际上，虽然是2009年1月1日以后购入的固定资产，只要属于《增值税暂行条例》第十条规定的项目，均不允许抵扣进项税额。因此，财税〔2008〕170号文件以时间划界限，是不太准确的。
　　基于财税〔2008〕170号文件存在的问题，国家税务总局迅速出台了财税〔2009〕9号文件，予以纠正。该文件规定，一般纳税人销售自己使用过的属于《增值税暂行条例》第十条规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，按简易办法依4%征收率减半征收增值税。
　　可以从以下两个方面来理解该文件：
　　第一，2009年1月1日以后购入的固定资产，如果属于《增值税暂行条例》第十条规定不得抵扣的固定资产，则销售时按照4%减半征收。例如，A公司2009年4月购入一台跑步机用于健身房，2010年4月将其销售，由于购进跑步机是用于非应增值税项目，因此在购入时该企业未抵扣进项税额，2010年4月销售时，应该按照4%减半征收。
　　第二，如果税法规定购进该项固定资产允许抵扣，企业由于没有取得进项发票，或者其他原因，没有实际抵扣进项税额，认为企业是自动放弃抵扣权，销售该项固定资产时，按照适用税率17%征收。
　　财税〔2009〕9号文件给出了以“《增值税暂行条例》第十条是否允许抵扣”作为标准，来判断销售自己使用过的固定资产，到底按照17%税率征收，还是4%减半征收。但在实践过程中，对财税〔2009〕9号文件的理解存在两个争议，国家税务总局2012年1号公告对这两个争议进行了界定。
　　第一，购买固定资产时为小规模纳税人，而销售使用过的固定资产时为一般纳税人，到底按照17%税率征收，还是按照4%减半征收。
　　小规模纳税人购进固定资产自然不能抵扣进项税额，但是《增值税暂行条例》第十条并没有包括该项条款，因此如果严格按照财税〔2009〕9号文件规定，企业在小规模纳税人期间购买的固定资产，未来认定为一般纳税人后，销售自己使用过的固定资产，就要按照17%征税。但是，由于企业并未抵扣过进项税额，如果按照17%征税显然是重复纳税，因此国家税务总局2012年1号公告明确该事项按照4%减半征收。
　　第二，简易征收的企业，销售其使用过的固定资产，到底是按照17%还是4%减半征收的问题。
　　简易征收的企业购进货物，虽然也不允许抵扣进项税额，但是该规定是财税〔2009〕9号文件界定的，《增值税暂行条例》第十条也没有界定此事。因此，如果按照条文办事，简易征收的企业销售自己使用过的固定资产，也要按照17%征税，显然不符合税法原理，造成重复纳税。因此，国家税务总局2012年1号公告规定简易征收企业销售自己使用过的固定资产，应该按照4%减半征收。