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【案例】A公司2015年1月销售一台设备，该设备的成本2100万元，现销价款为2500万元。A公司采取分期收款方式分三年收取货款，每年12月1日收取销售价款1200万元，总销售价格为3600万元。（该设备增值税适用税率17%）。
主管会计小王依据实际利率法计算出三年的“未实现融资收益”分别为550万、350万、200万元。
小王在2015年账务处理如下：
借： 长期应收款 2 400万
银行存款 1 404万
贷：主营业务收入 2 500万
未实现融资收益 1 100万
应交税费—应交增值税（销项税额）204万
借： 主营业务成本 2 100万
贷：库存商品 2100万
借：未实现融资收益 550万
贷：财务费用 550万
2016年5月31号前小王对2015年度企业所得税汇算清缴时，这笔业务未作纳税调整，直接按会计上计算的利润计入了应纳税所得额，即：
应纳税所得额=2500-2100+550=950万元
应纳税额=950*25%=237.5万元
2016年8月份，税务机关在对A公司纳税评估时，发现了这个问题，并给会计小王指出，由于这笔业务未作纳税调整，导致A公司2015年度多缴税款112.5万元。
税务人员给会计小王作出了具体分析：
第一，会计处理正确
按照《企业会计准则第14号——收入》（财会[2006]3号）第五条的规定，合同或协议价款的收取采用递延方式，实质上具有融资性质的，应当按照应 收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，计入 当期损益。
根据《财政部关于印发〈企业会计准则——应用指南〉的通知》（财会[2006]18号）中《企业会计准则第14号——收入应用指南》的规定，企业销售 商品满足收入确认条件时，应当按照已收或应收合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。从购货方已收或应收的合同或协议价款，通常为公允价值。某些 情况下，合同或协议明确规定销售商品需要延期收取价款，如分期收款销售商品，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的现值确定其公允价值。 应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内，按照应收款项摊余成本和实际利率计算确定的摊销金额，冲减财务费用。
其中，实际利率是指具有类似信用等级的企业发行类似工具的现实利率，或者将应收的合同或协议价款折现为商品现销价格时的折现率等。
在实务中，基于重要性要求，应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，按照应收款项的摊余成本和实际利率进行摊销与采用直线法进行摊销数额相差不大的，也可以采取直线法进行摊销。
第二，增值税确认正确
根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部、国家税务总局令第50号）第三十八条的规定，采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天。
第三，企业所得税处理不正确
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令第512号）第二十三条规定：以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。
2015年度，会计上确认收入2500万元，而企业所得税上确认的收入应当是1200万元（3600/3），所以需要纳税调减1300万元；
2015年度，会计上结转成本2100万元，而企业所得税上配比结转的成本应当是700万元（2100/3），所以需要纳税调增1400万元；
2015年度，会计上冲销未确认融资收益550万元，计入财务费用的贷方，增加了利润550万元；而企业所得税上不存在未确认融资收益，所以也不需要冲销未确认融资收益550万元，所以需要纳税调减550万元；
因此，2015年度A公司需要纳税调整：
-1300+1400-550=-450万元
而会计小王确认的应纳税所得额未做纳税调整，所以2015年度多缴税款=450*25%=112.5万元。
同时，税务人员也指出，这项税会差异属于时间性差异，在2016年、2017年企业所得税汇算清缴时，同样需要做纳税调整处理。
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发表于 2018-3-18 09:19:03
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