会计核算的金点子

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来源：袁国辉
概要：如何把两套账合成一套帐？所谓两套账，多是隐匿部分收入不在报税务的账上体现，却另外登记一本账给老板看。两套账的存在一方面少计了收入、银行存款，另一方面未做存货转出，虚增了存货。两账合一，一是要从老板个人账户转款到公司账户，同时确认收入、增值税，另一是要做存货出库，转入主营业务成本。      
        在经济全球化的背景下，跨国企业经常通过并购行为优化集团的资产配置和业务组合。屡屡被披露的非居民股权转让大案，也表明中国税务机关对非居民股权转让管理的逐步强化的决心。对于跨境重组的交易，税企双方往往对并购交易是否应在中国纳税,如何征税,应承担何种程度的披露等问题产生争议。在上期非居民股权案例分析中，对境外重组中涉及的特殊性税收处理进行了一系列分析，这次我们就外资公司遇上债务重组，是否需要交纳预提所得税的情况进行进一步探讨。
       案例情境：
       P公司设立于上海，是由维尔京群岛Y公司和美国X公司共同出资组建的外资企业，Y公司和X公司没有任何关联关系。2002年12月26日，注册资本2000万美元，全部到位。2013年12月31日，Y公司和X公司签订股权转让协议，X公司将持有的P公司的25%的股权转让给Y公司。股权转让协议约定转让价款为1美元。2013年12月31日，P公司账面净资产17554.80万元（实收资本16554.80万元，盈余公积100万元，未分配利润900万元）。
       另外，Y公司和X公司在股权转让时，也进行了相应的债权、债务的转移，通过补充协议约定：
       原X公司向P公司采购货物应付货款3000万元人民币由Y公司支付；P公司应支付给X公司的200万元股利，转由Y公司收取。
       P公司拿股权转让协议办理税务登记变更时，税务机关认为，Y公司和X公司的股权转让协议中的转让价款约定为1美元显失公允，至少要按照净资产来确认股权转让价款，并计算股权转让所得。
       下图显示了股权变化的情况：
       以上图表显示，股权转让前，美国x公司持有上海P公司25%的股权，维尔京Y公司持有上海P公司75%的股权，转让后，美国X公司不再是上海P公司的股东，维尔京公司持有了上海P公司100%的股权。
       本案例可以进行以下几点分析：
       第一、先按照税务机关的要求，按照净资产来确认股权转让价款，并计算股权转让所得。根据国税函[2009]698号，计算股权转让所得要用原始投资币种，即现将净资产换成原始投资币种美元，17554.80/6.0969=2879.30万美元（2013年12月31日人民币外汇汇率，1美元兑换6.0969元人民币）。按比例计算美国X公司拥有P公司的净资产份额：2879.30万美元*25%=719.82万美元，此为税务机关认为的股权转让价格。美国X公司的股权成本：2000万美元*25%=500万美元。股权转让所得=719.82-500=219.82万美元。美国X公司股权转让应纳所得税=219.82*10%*6.0969=134.02万元人民币。
       根据第一点分析，如果按照税务机关的要求来进行税务处理，企业要交100多万的所得税。
       第二、美国公司实际获得的股权转让收益。转移的债务3000万人民币-转移的债权200万人民币=2800万人民币，按照转让时点的汇率换算成美元为：2800/ 6.0969=459.25万美元，另外，转让协议约定的转让价格1美元，合计股权转让价格460.25美元。美国X公司的股权成本：2000万美元*25%=500万美元。股权转让所得=460.25-500=-39.75万美元。由于股权转让所得为负数，则美国X公司无需就此次股权转让行为缴纳所得税。
       第三、在本案例中，非居民企业在自己处理股权转让事项，或者境内被转让企业协助境外非居民企业处理股权转让事项时，没有把转让的背景和交易条件等情况跟税务机关沟通清楚，拿着似乎法律上没有问题，但是交易价格明显不公允的1美元协议到税务部门处理股权转让事项，使税务机关主观上怀疑企业的配合度和信息真实性。
       第四、股权转让价格是否可以低于被转让企业净资产或者低于被转让企业公允价值；如果本案例中，上海的P公司拥有大量有溢价的土地，是否一定要通过评估来按照公允价值确定美国X公司股权转让价格。根据国税函[2009]698号规定：非居民企业向其关联方转让中国居民企业股权，其转让价格不符合独立交易原则而减少应纳税所得额的，税务机关有权按照合理方法进行调整。该条款中需要注意的条件是非居民企业向其关联方转让股权，税务机关才有权调整。本案例当中美国X公司与维尔京Y公司之间，没有任何关联关系，他们之间约定的股权转让价格，就是符合独立交易原则的，独立交易原则下产生的价格就是公允价格。税务机关应该采信该价格。不一定非得要按照净资产来调整。
       案例总结：
       铂略提示企业财务管理者注意，在股权真实的交易中，若没有其他不合理的商业目的或者想通过转让股权转移一些利益，并且转让方和非转让方之间没关联关系的情况下，税务机关应该接受约定的转让价格，该约定符合独立交易原则。
       注
       各个地方从国家税务总局到各个省局、市县局对非居民企业的税收管理严格化，许多地方例如国际处，配备了很多专职人员，则企业在处理非居民企业股权转让的时候要注意风险的管理以及如何应对，可以参考以下几个原则：
       第一，事先重视。
       若企业在股权交易谈判或架构设计时已经考虑税收的因素并且考虑地非常充分，在处理之后的税务问题上能起到事半功倍的作用，否则在董事会协议、股权转让协议等等很多流程走到最后时，碰到一些税务的问题，处理的过程会比较被动。
       第二，熟悉政策。
       熟悉政策包括两方面：a）政策的条文规定。b）政策在企业所要处理的股权转让方面的执行。一方面要根据对政策条文的熟悉程度来设计股权转让的价格。另一方面设计出的股权转让价格，要考虑其可行性，要事先跟当地的税务机关通过一些渠道进行一个沟通。
       第三，注意相关信息的管理。
       该过程包括事前事中事后，在大数据的时代，企业要管理数据利用数据，避免数据处于不可控的状态。