2008备考CPA辅导第十六章债务重组第四节

苍天

第四节　修改其他债务条件
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2 y/ Q8 p; r8 s, s# a　　[例题考点提示]　　

　　债务重组方式之：修改其他债务条件。
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2 K* t0 _) }# d, @　　[经典例题]　
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8 e8 U7 T; t- f9 M$ s, q　　正保银行2007年1月1日向乙公司贷款2000万作为流动资金，按照合同规定，乙企业应于2010年1月1日偿还货款。贷款年利率为10％，由于乙企业在07年底发生严重财务困难，无法按照合同规定支付当年利息。正保公司为此对该项贷款计提了贷款减值准备500万。经过双方协议于12月31日债务重组。债务重组协议规定：
　　（1）债务重组协议规定：减免乙公司本金500万，减免当年的利息支出，并将未来的利率降低到5％，作出正保银行和乙公司的会计分录。
　　（2）债务重组协议规定：减免乙公司当年度贷款本息的10％，并将未来的利率降低到5％，如果08年乙公司实现盈利超过100万，以后利率重新回升到10％。已知08年乙公司盈利90万，作出正保公司和乙公司07年底的会计分录和乙公司08年底的预计负债相关分录。

　　[例题答案]

　　[例题总结与延伸]　
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　　修改其他债务条件中需要注意的一点就是：如果涉及到了或有支出的，债务人应该把或有支出确认为预计负债，债权人是不能够确认这笔或有收益的。
　　从债务人的角度说，之所以确认这个预计负债是应为债务人对于债务重组的前景是看好的，如果债务重组前景不看好的话，直接破产清算就可以了。从趋利避害原则出发，如果企业有挽救的希望，那么债权人还是希望债务重组的。从这个角度出发，债务人确认把或有支出确认为预计负债就是顺理成章的事情，也是没有什么问题的。所以考生也就没有必要死抠教材的定义了，更要注重实际和隐含的条件。
　　另外修改其他债务条件的债务重组，也需要注意的是债权人实质上作出让步。比如降低了债权的利率，减免了利息或者是本金等等，上面几种方式采取其中的一种就可以认为是进行了实质性的让步了。
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　　[知识点理解与总结]　
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7 l4 h4 y/ q3 ^1 T% i+ R　　1、修改其他债务条件：减少债务本金、降低利率、免去应付未付的利息等等。实际中经常看见的是减免了本金和部分利息，延长付款的期限，作为考试来说更容易考察的是有或有支出的修改其他债务条件的债务重组情况。
, M; n% g2 a7 ?, m　　2、不附带或有条件的债务重组是比较简单的，基本没有什么难点。
8 |  C( q$ n) V% a　　3、如果是附有或有条件的债务重组，关键处理在于对或有条件的处理。债权人来说，不管是或有的利息收入还是固定的利息收入，都是不能确认为重组后的债权中，也就是重组后的债权账面价值是不包括固定利息收入和或有利息收入的。
# t0 m4 C8 }7 P/ F# a对于债务人来说，重组后的债务的账面价值也是不能包括固定利息支出和或有的支出的。但是应该把或有条件带来的经济利益流出确认为预计负债。之所以确认这个预计负债，前面已经解释清楚了具体的原因，考生只要记住债务重组双方都对债务重组的前景看好就可以了，那么就可以认为这个或有支出是符合很可能的预计负债确认条件的，而且可以可靠的计量。
　　4、如果或有条件是涉及到以后几个年度中各个年度相应指标为条件的，如果没有达到或有支出发生的条件的，之前确认的预计负债应该是反向冲回，冲减当期的财务费用。如果是达到了或有支出的条件的，就不需要坐处理了。作为考试考察来说，可能会涉及预计负债的确认问题，至于预计负债之后反向冲回的处理不太可能出现。

　　[容易犯错的地方]　

7 T. D3 F8 {( c" G3 u　　1、债务重组中债权人不能确认或有的收益的。。
　　2、债务人应该把或有条件引起的经济利益流出确认为预计负债。
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+ s: r+ m! e) m; Y" |) f; ?　　[错题举例]　

8 u: ?" W9 o# |! G　　甲公司年初购进货物应付乙公司账款1170万，到年底的时候发生严重财务困难，无法全额支付乙公司应付账款。经过甲乙双方的协商，乙公司同意甲公司以400万银行存款、500万存货（增值税率17％、账面价值为400万）和公允价值为100万、账面价值为80万的丙公司长期股权投资来偿还债务，请问两公司的事项是否属于债务重组？应该确定的债务重组损益是多少？单项资产损益是多少？。
　　答案：债务人应该确认的债务重组收益＝1170－400－500×（1＋17％）－100＝85，应该确认的投资收益＝100－80＝20万，确认的主营业务收入＝500万，确认的主营业务成本为400万。
借：应付账款　1170
　　贷：银行存款　400
　　　　主营业务收入　500
( i: L( [# H, `# j% a& M　　　　应交税费－应交增值税　85
　　　　长期股权投资　80
　　　　投资收益　20
　　　　营业外收入－债务重组收益　85
借：主营业务成本　400
# ]  Q: x9 {$ _# a  w, F　　贷：库存商品　400