2008备考CPA辅导第八章投资性房地产第四节

苍天

第四节　投资性房地产转自用

& Y3 [6 L, m5 W$ h" B　　[例题考点提示]
) v& `# v1 O$ F+ X
　　资性房地产转换为自用建筑物或者存货的处理
　　因为上一节没有涉及成本法的结转的例题，因此此处的例题作为对上节的补充和本节的延伸。毕竟本节单独的内容是非常简单的。
2 c% b  T3 d) d5 Y% O; P
　　[经典例题]

　　长江房地产公司（以下简称长江公司）于2007年12月31日将一幢建筑物对外出租并采用成本模式计量，租期为3年，每年12月31日收取租金150万元，出租时，该建筑物的成本为2800万元，已提折旧500万元，并在当天计提减值准备为300万元，尚可使用年限为20年，公允价值为2010万元，长江公司对该建筑物采用年限平均法计提折旧，无残值。2008年12月31日该建筑物的公允价值减去处置费用后的净额为2000万元，预计未来现金流量现值为1950万元 ，2009年12月31日，该建筑物的公允价值减去处置费用后的净额为1650万元，预计未来现金流量现值为1710万元，2010年12月31日该建筑物的公允价值减去处置费用后的净额为1650万元，预计未来现金流量现值为1700万元，2010年12月31日租赁期满，将投资性房地产专为自用房地产转入行政管理部门使用，假定转换后建筑物的折旧方法，预计折旧年限和预计净残值未发生变化，2011年12月31日，该建筑物的公允价值减去处置费用后的净额为1540万元，预计未来现金流量现值1560万元，2012年1月5日长江公司将该建筑物对外出售。受到1520万元，存入银行。考虑递延所得的问题 ，税率为33%
( m: W1 J) k5 {8 [) M+ {
　　要求：编织长江公司上述经济业务的会计分录

　　[例题答案]
1 G+ U) Y) H- E+ |4 c　　（1）2007年12月31日
9 X. D& J+ ]  p9 H. d1 @　　借；资产减值损失  300
7 e2 m4 q1 h0 V5 Q; ~  　　贷；固定资产减值准备  300
　　借：投资性房地产 2800
# f* B" h& _$ J8 r) Y* L( W　　　　累计折旧   500
' `8 d: ~; A# g! o4 F- z+ x0 N. l* g　　　　固定资产减值准备 300
2 z2 j% p$ \6 z7 `% V# }　　　　贷；固定资产  2800
: C- e" _2 v) M* [    　　　　投资性房地产累计折旧500
　　　　　　投资性房地产减值准备 300

　　计提减值准备的时候有此分录
+ f. A: u8 B& j: E　　借：递延所得税资产   99
   　　贷；所得税费用   99
　　（2）2008年12月31日
: ?. V' I: G3 k$ M! F: t  }　　借：银行存款 150
  　　　贷：其他业务收入 150
　　借：其他业务成本  100
( G$ X" Z3 ~5 K- i. [% e   　　贷：投资性房地产累计折旧 100
　　2008年12与31日，投资性房地产的账面价值=2800-600-300=1900（万元），可收回金额为2000万元，按规定，计提的减值准备不能转回。
- f( t. G. x8 L  a# r1 x! \3 `! ^　　计税基础=（2800-500）—（2800-500）/20=2185
　　账面价值=2800-500-300-100=1900
　　（2185-1900）*33%=94.05`
　　99-94.05=4.95
7 j6 s" _) n% J" Y2 U　　借：所得税费用 4.95
3 Y1 ]9 e, ^9 }! n5 H  　　　贷：递延所得税资产 4.95
& g$ O5 A8 J8 o　　（3）2009年12月31日
　　借：银行存款 150
  　　　贷：其他业务收入 150
$ [& }" x6 {8 y* d2 M% j8 s, l; I　　借：其他业务成本 100（1900 /19）
9 w7 f) k# [) S- i) [: g　　　　贷：投资性房地产累计折旧100
　　2009年12月31日，投资性房地产的账面价值=2800-700-300=1800
/ Y: V- Q  K/ G/ ]　　可收回金额金额为1710万元，应计提减值准备为90万元
　　借：资产减值损失  90
   　　贷：投资性房地产减值准备 90
　　计税基础=2185-115=2070
3 Q9 i2 ~' {" x　　账面价值=1900-90-100=1710
( x, m$ c$ `+ d5 R+ U, M　　（2070-1710）*33%=118.8
　　118.8-94.05=24.75
　　借：递延所得税资产 24.75
  　　　贷：所得税费用  24.75
　　（4）2010年12月31日
　　借：银行存款  150
/ c5 R; q3 f5 t7 I+ n/ a: l  　　　贷；其他业务收入  150
　　借：其他业务成本  95（1710/18）
　　　贷：投资性房地产累计折旧95
7 L3 I( H6 ^# m( e' n% g- p　　2010年12月31日，投资性房地产的账面价值=1710-95=1615万元，可收回金额为1700万元 ，按规定，计提的减值准备不能转回。
  M+ Y. G* f+ A" ~( u; _　　借；固定资产  2800
    　　投资性房地产累计折旧 795
. b0 s% A/ Z: c) d8 t! _    　　投资性房地产减值准备  390
3 K# D2 j- E' t 　　　贷：投资性房地产  2800
     　　　累计折旧  795
     　　　固定资产减值准备  390

　　计税基础=2070-115=1955
6 Y& Q4 p) p/ Q. E3 i: `! I+ A/ y* R" M　　账面价值=1710-95=1615
　　（1955—1615）*33%=112.2
' D% @7 k& A- ]. m0 O2 [　　112.2-118.8=-6.6
% y$ G, J. a; W0 o/ Y7 g9 `　　借：所得税费用 6.6
9 H! \3 X8 ]4 K% X' Y2 h* u 　　　贷；递延所得税资产 6.6
　　（5）2011年12月31日
　　借：管理费用   95（1615/17）
, I$ v& W& S  F4 @& G6 K/ Y  　　　贷：累计折旧   95
　　2011年12月31日，固定资产的账面价值=1615-95=1520（万元）可收回金额为1560万元，按规定，计提的减值准备不能转回。
$ d: K3 j1 @% H% N4 f! P  @/ R0 |　　 计税基础=1955-115=1840
　　 账面价值=1520
  A1 v' `6 G1 b* f  W: b$ H　　（1840-1520）*33%=105.6
: w5 {; t/ {: |6 d4 k1 e6 K2 j+ }* i　　105.6-112.2=—6.6
　　借：所得税费用 6.6
: ^3 e$ ^( T) t# b: e) j+ P( l  　　　贷；递延所得税资产 6.6
　　（6）2012年1月5日
　　2012年1月计提的折旧=1520/16  *  1/12=7、92万元
　　借：管理费用 7.92
  　　　贷；累计折旧  7.92
　　借：固定资产清理 1512.08
: V; K" L3 a8 [! C    　　累计折旧    897.92
     　　固定资产减值准备  390
　　　　贷：固定资产
　　借；银行存款 1520万元
　　　　贷：固定资产清理  1512.08
% C7 S1 K; O8 j8 V0 f. j9 n6 s, @   　　　　 营业外收入     7.92　
$ w0 `2 o! F0 W$ J　　借；所得税费用  105.6
  　　　贷：递延所得税资产  105.6

4 y0 f) z! i$ f
/ c; Y: L2 W# H. ?  V; K4 @
2 s+ l) ~" o9 n: ~　　[例题总结与延伸]
/ M! w1 D4 f2 S# s0 ]. d) t# m
　　如果此题是公允价值计量的投资性房地产那么如何做分录呢？？（计算到2010年年末即可）
　　（1）2007年12月31日
1 v- |8 _$ E2 d' m: ]2 g) R0 N6 N- [　　借；资产减值损失  300
　　　　贷；固定资产减值准备  300
2 k8 a( x( k/ K9 \) _4 C6 y　　借：投资性房地产-成本 2010
; Z$ M1 p- r+ j' m9 }1 I2 B　　　　累计折旧 500
　　　　固定资产减值准备300
* K& ]) l& y% L  x8 R3 Z　　　　贷；固定资产  2800
, d8 ]0 J6 [" ?4 f& }　　　　　　公允价值变动损益 100
! F4 ?( R/ M) P　　计税基础=2800-500=2300
　　账面价值=2010
' n0 t0 c, ]8 Q5 ~' ~　　借；递延所得税资产 95.7
& y7 a, b8 ~+ P2 A, b　　　　贷；所得税费用  95.7
9 H- z- w* |& w  p% K! A1 g　　（2）2008年12月31日
　　借：银行存款 150
　　　　贷：其他业务收入 150
# F8 R5 r, _/ j8 |  N/ L; e　　借：公允价值变动损益 100
　　　　贷；投资性房地产-公允价值变动 100
1 t" K% S! E7 m7 i# T7 x　　计税基础=（2800-500）-（2800-500）/20=2185
# o2 q* k$ j1 u% m　　账面价值=2000
　　185*33%=61.05
　　61.05-95.7=-34.65
　　借；所得税费用 34.65
　　　　贷：递延所得税资产 34.65
$ r1 ?% `3 h" B( g　　（3）2009年12月31日
3 }* ^* d$ Y. g) x) G　　借：银行存款 150
　　　　贷：其他业务收入 150
　　借：公允价值变动损益 290
　　　　贷：投资性房地产-公允价值变动 290
　　计税基础=2185-115=2070
7 f# G7 O8 t3 n　　账面价值=1710
5 i+ i/ P# q1 Y; {3 B: N* V/ L　　（2070-1710）*33%=118.8
9 s) i- d1 F" {0 C0 h0 `1 z! d　　118.8-61.05=57.75
+ R) s" Y: |* M: V$ Z　　借：递延所得税 57.75
　　　　贷：所得税费用 57.75
2 o6 d3 p$ B. C& L" U3 N7 L, p8 `0 p; t　　（4）2010年12月31日
* U5 n. t- u/ R( |# A& w% F0 o　　借：银行存款  150
4 ?, p* {% [! q# A7 C　　　　贷；其他业务收入  150
, H- b1 U- p. X　　借：投资性房地产-公允价值变动  10
　　　　贷：公允价值变动损益  10
$ v+ z* {: D+ |! ?0 @/ j　　计税基础=2070-115=1955
　　账面价值 1710
　　（1955-1710）*33%=80.85
. M0 H8 P; r7 y! e0 X　　80.85-118.8=-37.95
3 V; F& ?% h% W. o　　借；所得税费用37.95
/ B/ h  O; z: \　　　　贷：递延所得税资产 37.95
　　借：固定资产  1710
+ z, s$ l7 A& H" l' {! _! M1 x) T: ]8 K　　　　投资性房地产-公允价值变动 380
　　　　贷：投资性房地产-成本2010
　　　　　　公允价值变动损益  80

7 x+ o7 V! `; Z% V; s$ r3 j　　[知识点理解与总结]

　　上面的例题，是几章的结合，涉及到减值，涉及到所得税和投资性房地产的结合
　　关于减值的这个地方说一下，投资性房地产的已提减值当公允价值升高后是不可以转回的。这点一定要注意了。详情请看教材P179
. ]9 _5 X. l) J8 s( t! L　　所得税  账面价值和计税基础之间的是个余额的概念，因此他的观点就和计算应收账款的坏账准备的道理是一样的，都是要最后道挤出当期的发生额
　　投资性房地产
7 C) R/ C7 o% I, Q: r# ?7 x3 g9 @　　1成本模式下  "门当户对型"一一对应的结转
　　2公允下  转换为自用房地产等都是按照公允价值来入账的，余额无论借方贷方都是记入"公允价值变动损益"
! e8 j7 p7 `( ?+ l8 w
　　[容易犯错的地方]
( l! Z+ s0 |7 Y( R7 B
5 ?/ x3 G  q# R　　1公允价值减去处置费用后的净额和预计未来现金流量现值两者较高者作为公允价值来进行计算
　　2 投资性房地产公允法下没有计提折旧的说法
" X% t3 |& n8 P0 m* }$ d7 u
' c' ~9 m/ [7 |+ `- F- ~: ?0 p/ A　　[错题举例]

　　1、关于投资性房地产的后续计量，下列说法中错误的有（）
6 ~! |3 F. o8 p0 T$ m, P/ G8 P# X　　A 采用公允价值模式计量的，不对投资性房地产计提折旧
. h! k: E  X8 [- ]　　B 采用公允价值模式计量的，应对投资性房地产计提折旧
　　C 已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允模式转换为成本价值模式
; S- u( J2 p, S9 C4 a7 d, y　　D已采用成本模式计量的投资性房地产，不得从成本模式专为公允价值模式
7 {) v) ^! L; S$ r+ j% v　　E 已采用公允价值模式计量的投资性房地产可以从公允价值模式转为成本模式
1 E$ m4 c  e. a# V9 H  K* \　　答案  BDE

% v  E4 M( m! I/ `( h! p　　2、关于投资性房地产转换后的入账价值的确定下列说法正确的有，
' h% @/ o+ s( ~　　A 在成本模式下，应当讲房地产转换前的账面价值作为转换后的入账价值
　　B采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产是，应当以其转换日的公允价值作为自用房地产的账面价值
　　C采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产是，应当以其转换当日的账面价值作为自用房地产的账面价值
, E2 [! J' _5 Q! a　　D自用房地产或者存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，投资性房地产按照转换当日的账面价值计价
* r/ P$ s! z4 M- ], x　　E自用房地产或存货转为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，投资性房地产按照转换当日的价值计量。
5 h6 A' A  V$ S" ?$ w# M* _. G/ {　　答案：ABE