资产减值：会计、税务处理有差异

hexiu

《企业会计制度》规定，企业应当定期或至少于每年年度终了，对各项资产进行全面检查，并根据谨慎性原则，合理预计各项资产可能发生的损失，对可能发生的各项资产损失计提资产减值准备。如果已计提减值准备的资产价值又得以恢复，应在原已计提减值准备的范围内转回。

　　《企业所得税税前扣除办法》规定，存货跌价准备金、短期投资跌价准备金、长期投资减值准备金、风险准备金（包括投资风险准备基金），以及国家税收法规规定可提取的准备金之外的任何形式的准备金，在计算应纳税所得额时不得扣除。

　　下面以固定资产减值准备为例，对减值准备的会计处理和税务处理作一比较。

　　例如：2001年12月25日，甲企业购入一台不需要安装的电子设备，支付价款1500000元，预计使用寿命5年，净残值50000元。该企业采用直线法计提折旧，则每年计提的折旧额为290000元。2002年12月31日，由于与该设备相关的经济因素发生不利变化，致使该设备发生价值减值，估计可收回金额为850000元。2003年12月31日，该设备的市价大幅度上涨，估计可收回金额为770000元。2004年12月20日，将该设备转让，收取价款700000元。为简化计算，假设该企业按年计提折旧，折旧年限符合税法规定，所提折旧全部影响当期损益，转让时未发生清理费用及有关税费。

　　则2002年12月31日，该设备的账面价值1210000（1500000－290000）元，可收回金额为850000元，则该设备的价值减值360000元。2002年会计折旧与计税折旧均为290000元，但由于税法不允许在所得税前扣除固定资产减值准备，因此，在申报2002年所得税时应调增应纳税所得额360000元。

　　2003年，按照《企业会计准则———固定资产》规定，已计提减值准备的固定资产，应当按照该固定资产的账面价值以及尚可使用寿命重新计算确定折旧率和折旧额。则当年应提折旧200000［（1210000－360000－50000）÷4］元。

　　2003年12月31日，该设备的账面价值650000（1210000－360000－200000）元，可收回金额为770000元，则该设备减值得以恢复的金额120000（770000－650000）元。2003年会计折旧为200000元，而计税折旧为290000元，会计上少计折旧90000元，应调减应纳税所得额90000元。另外，该设备的价值减值得以部分恢复，冲减了已计提的固定资产减值准备120000元，应调减应纳税所得额120000元，两者共计应调减应纳税所得额210000元。

　　2004年，按照《企业会计准则———固定资产》规定，计提减值准备的固定资产价值又得以恢复，应当按照固定资产价值恢复后的账面价值，重新计算确定折旧率和折旧额。当年应提折旧240000［（650000＋120000－50000）÷3］元。

到2004年12月，该设备转让时的账务处理如下：

借：固定资产清理 530000
累计折旧 730000
固定资产减值准备 240000
贷：固定资产 1500000

借：银行存款 700000
贷：固定资产清理 700000

借：固定资产清理 170000
贷：营业外收入 170000.

　　2004年会计折旧为240000元，而计税折旧为290000元，会计上少计折旧50000元，应调减应纳税所得额50000元。另外，该设备的会计收益为170000元，而该设备的累计计税折旧870000（290000×3）元，转让时的计税成本630000（1500000－870000）元，那么转让该设备的计税所得70000（700000－630000）元，则超过计税所得100000元，所以应调减应纳税所得额100000元。2004年共计应调减应纳税所得额150000元。

综上所述，如果将2002年～2004年整个作为一个期间看，则企业应调增应纳税所得额为0（360000－210000－150000）。