[集锦]实务区问答集锦

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税法与会计制度规定不同时，应如何进行账务处理？
　　问：税法规定与财会规定不一致时，企业到底应该执行哪个规定呢？

　　答：根据《财政部、国家税务总局关于执行〈企业会计制度〉和相关会计准则问题解答（三）》的规定，对于因会计制度及相关准则就有关收益、费用或损失的确认、计量标准与税法规定的差异，其处理原则为：企业在会计核算时，应当按照会计制度及相关准则的规定对各项会计要素进行确认、计量、记录和报告，按照会计制度及相关准则规定的确认、计量标准与税法不一致的，不得调整会计账簿记录和会计报表相关项目的金额。企业在计算当期应交所得税时，应在按照会计制度及相关准则计算的利润总额（即，"利润表"中的"利润总额"，）的基础上，加上（或减去）会计制度及相关准则与税法规定就某项收益、费用或损失确认和计量等的差异后，调整为应纳税所得额，并据以计算当期应交所得税。

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补提以前年度工资属偷税行为吗？
　　我单位1999年效益很差，上级管理部门又给我们下达了刚性利润指标，因此在提取11、12月份工资时，单位负责人说，提取了也没钱发放，还影响利润，不如不提。在这种情况下，我单位1999年的这部分工资88964.55元没有提取。2000年单位效益好转，我们补提并全额发放了1999年拖欠的职工工资。2000年6月，地税机关在稽查时，认定我们这是偷税行为，并作出补缴税款29358.30元、罚款一倍的处理决定。请问，我们的行为属于偷税行为吗？


　　答：根据财政部、国家税务总局财税字[1996]79号文件“企业纳税年度内应计未计扣除项目，包括应计未计费用、应提未提折旧等，不得转移以后年度补扣”，《中华人民共和国税收征管法》第四十条：“纳税人采取伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者进行虚假的纳税申报的手段，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税”，以及国家税务总局稽查局国税稽字[2000]10号关于《偷税案件行政处罚标准（试行）》的通知第六条第一款“虚列成本费用减少应纳税所得额的处以偷税数额0.5倍以上2.5倍以下的罚款”之规定，你单位2000年度补提1999年度应提未提的工资属于虚列成本费用，税务机关追缴税款并处以一倍罚款的处理决定是正确的。

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单位房产出租应怎样缴纳房产税？
??我公司有一幢楼房产原值为269万元，按1.2%税率计算应缴纳22596元房产税。另一有幢楼房产原值为258万元，计划下半年出租，以上情况应按房产余值，还是按租金收入计算缴纳房产税?

??答：根据《北京市施行<中华人民共和国房产税暂行条例>的细则》规定，企业、（自收自支）事业单位房产，不论自用还是出租均按征收月份前一个月的月末帐面房产原值，一次减除30%后的余值，计算缴纳房产税。 因此你单位房产，无论自用还是出租，均应按房产余值计算缴纳房产税。
??你公司应缴纳房产税金额＝（2690000元＋2580000元）×（1-30%）×1.2%＝44268元

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融资租赁业务应缴什么税？
??我公司是非中国人民银行批准经营融资租赁业务的单位，我公司从事的融资租赁业务应纳增值税还是营业税？

??答：根据国家税务总局《关于融资租赁业务征收流转税问题的通知》（国税函[2000]514号）文件规定：
??1、对经中国人民银行批准经营融资租赁业务的单位所从事的融资租赁业务，无论租赁的货物的所有权是否转让给承租方，均按《中华人民共和国营业税暂行条例》的有关规定征收营业税，不征收增值税。
??2、其他单位从事的融资租赁业务，租赁的货物所有权转让给承租方，征收增值税，不征收营业税；租赁货物的所有权未转让给承租方，征收营业税，不征收增值税。
??你单位属其他从事融资租赁业务的单位，应根据租赁货物的所有权是否转让给承租方，来判断你单位应纳增值税还是营业税。

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出租的土地由谁缴税？
　　我单位在市区有土地近20亩，每年我们都按时缴纳土地使用税。今年初，我单位将该土地出租给另外一家公司，这家公司成为该土地的实际使用人。请问，这20亩的出租土地的使用税应该由我单位缴纳，还是由承租土地的公司来缴纳？



　　答：根据国家税务总局《关于城镇土地使用税若干具体问题的解释和暂行规定》（国税地字[1988]第015号）第四条规定：“土地使用税由拥有土地使用权的单位和个人缴纳。拥有土地使用权的单位和个人不在土地所在地的，由代管人或实际使用人纳税。”
　　因此，你单位的土地虽然出租给另一家公司，但该土地的使用权仍归你公司拥有，承租方只是该土地的临时实际使用人。所以，出租后的土地使用税仍应由你单位缴纳。

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固定资产修理费是否纳税？
　　我们是一家大型纺织企业。2002年9月，公司为了提高细纱机械的使用性能，对原有尚未提足折旧的机械设备进行了维修改造，发生修理费210万元，抵扣进项税额35.7万元。2002年11月，国税机关对公司进行了纳税检查，发现公司设备原价840万元，认为该项设备修理费超过固定资产原值的20%，不应作为制造费用在生产成本中开支，应作为固定资产的改良支出，增加固定资产原值，并对此进行了纳税调整，补缴了企业所得税。同时，对修理费中已经抵扣的进项税额给予了转出，补缴了增值税。请问，国税机关的做法对吗？



　　答：根据国家税务总局《企业所得税税前扣除办法》（国税发[2000]84号）第三十一条规定：纳税人的固定资产修理支出可在发生当期直接扣除。纳税人的固定资产改良支出，如有关固定资产尚未提足折旧，可增加固定资产价值；如有关固定资产已提足折旧，可作为递延费用，在不短于5年的期间平均摊销。
　　符合下列条件之一的固定资产修理，应视为固定资产改良支出：
　　1、发生的修理支出达到固定资产原值20%以上；
　　2、经过修理后有关资产的经济使用寿命延长二年以上；
　　3、经过修理后的固定资产被用于新的或不同的用途。
　　而你公司在税前列支210万元修理费已达该固定资产原值20%以上，符合上述第1项规定，应视为固定资产改良支出，增加固定资产原值，缴纳企业所得税。
　　另外，《增值税暂行条例》第十条规定：用于非应税项目的购进货物或者应税劳务所发生的进项税额不得从销项税额中抵扣。该条例《实施细则》第二十条规定：非应税项目是指提供非应税劳务、转让无形资产、销售不动产和固定资产在建工程等。你公司因改良支出而增加固定资产价值所发生的修理费，属于非应税项目耗用的购进货物或者应税劳务，所含进项税额当然不予抵扣。因此，根据上述规定，国税机关的做法是正确的。

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商品陈列服务费应缴何种税？
　　问：我公司属大型超市。公司为配合厂商进行宣传，刺激消费，在商场内为供应商提供场地、服装、灯箱等进行商品的展示、宣传等促销活动，提供制作条码等服务，并收取相应的场地和服务费（促销费、展示费、条码费）。以上收取的服务费我公司统称为商品陈列服务费。具体如下：
　　1、节庆促销活动费：指节庆到来时，在商场内举办各类促销活动，如儿童绘画比赛、卡拉OK比赛、投资活动、购买奖品等进行的节庆宣传而向厂商收取的促销费，这与节庆期间的商品销量无关。
　　2、商品服务费：指我公司与厂商建立合作关系，为厂商的商品进行货号编写，资料建档，提供货架进行商品展示及商品管理而收取的服务费，依照合同约定，一次性收取。此项费用在国际及国内大型卖场已属常规收取项目。
　　3、快讯费：我公司进行商品拍照，委托外单位进行印刷，制成杂志进行广告宣传而收取的邮寄费及工本费，依照版面大小、商品种类而收取，与销量无关。
　　4、灯箱广告费：由厂商提供灯片，我公司提供场地进行广告宣传，依照位置优劣、大小而定费用，与商品的销量也无关。
　　我公司财务部工作人员对以上收费项目申报税款时观点不一，有人认为应视同“返利”缴纳增值税，而有人认为应按“服务业”税目缴纳营业税。请问：我公司从生产厂家收取的商品陈列费究竟应纳何种税？



　　答：关于商业企业从生产厂家或供应商取得的“商品陈列费”适用税种的问题，近期不断有读者来信咨询，现一并作答。
　　“商品陈列费”大量发生于生产企业与商业企业之间。对其究竟应纳何种税，主要看公司是否确实为生产厂家提供了上述各项劳务。企业为生产厂家提供场地、制作条码等劳务而收取的相关费用，属于营业税的征税范围，应按规定计算缴纳营业税。如果没有提供相关劳务，而是以节庆促销活动、商品服务、灯箱广告等名义收取各项费用，则属于生产企业通过返还资金方式弥补商业企业的损失或给予商业企业的奖励，应按规定依所购货物适用的增值税税率计算冲减收到返利当期的增值税进项税额。
　　“商品陈列费应征何种税”是个既普遍而又具有代表性的问题，早在2000年7月份，国家税务总局曾就此问题进行了答复，并以国家税务总局《关于沃尔玛商业咨询（深圳）有限公司向供应商收取费用征税问题的批复》（国税函[2000]550号）作了明确答复。
　　答复中指出：“沃尔玛商业咨询（深圳）有限公司应一些生产厂家或者供应商要求，在商场内为其提供场地、服务和灯箱等进行商品的展示、广告宣传等各种促销活动，以及制作条码等服务，而收取相应的场地和服务费用（促销费、展示费和条码费），不属于国家税务总局《关于平销行为征收增值税问题的通知》（国税发[1997]167号）第二条所称‘因购买货物而从销售方取得的各种形式的返还资金’，应按‘服务业’税目征收营业税。”你公司反映的“商品陈列费”与“沃尔玛”公司收取的费用名称及性质完全一致，应按照（国税函[2000]550号）文件的规定执行。
　　少数读者来信中提到的总分机构之间的相关费用往来问题，国家税务总局也予以了明确：对与总机构实行统一核算的分支机构从总机构取得的日常工资、电话费、租金等资金，只要能提供相关证明资料，均不应视为因购买货物而取得的返利收入，不应做冲减进项税额处理。

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长期股权投资的成本法核算
　　问：在长期股权投资成本法核算中，由于应收股利与投资受益之间存在差额，故调增或调减原投资成本，且调增成本以原先累计冲减成本数额为限。请问，这是否存在未确认的应调增成本金额？当留待以后年度调减时，是否需要先扣除这一部分未确认金额？同样，是否也存在未确认的应调减金额，需要在留待以后年度调增时，预先扣除这部分未确认金额？

　　答：长期股权投资成本法核算中当被投资单位宣告分派的利润和现金股利时，投资方的会计处理原则为：“按应享有的部分，确认为当期投资收益”（见教材中详述）。
　　在这里，需要重点强调的是成本法涉及到的“确认为当期投资收益”的前提是在“被投资单位宣告分派的利润和现金股利时”的情况下。具体确认“当期投资收益”是关键是计算“应冲减初始投资成本的金额”一项。特别注意要分别“投资年度”和“投资年度以后”面采用不同的计算公式[见下注之公式（1）、（2）]，这也是正确理解和处理所提问题的核心点之所在。
　　当出于“投资年度”时，只是调减原投资成本，不存在调增原投资成本的情况。
　　而当为“投资年度以后”时，如果已冲减初始投资成本的股利，又由投资后被投资单位实现的未分配利润的净利润弥补，则应将原已冲减初始投资成本以后又由被投资单位实现的未分配利润的净利润弥补的部分予以转回（注意不是调增），并确认为当期投资收益。即便是公式中前者（被减数）小于后者（减数），即得出负数时，恢复增加数不能大于原冲减数。
　　注：投资年度及以后的计算公式为：
　　“投资年度”的计算公式：
　　投资企业投资年度应享有的投资收益=投资当年被投资单位实现的净损益×投资企业的持股比例×[当年投资持有月份÷全年月份（12）]
　　应冲减初始投资成本的金额=被投资单位分派的利润和现金股利×投资企业的持股比例－投资企业投资年度应享有的收益…………（1）
　　“投资年度以后”的计算公式：
　　应确认的投资收益=投资企业当年获得的利润或现金股利－应冲减初始投资成本的金额
　　应冲减初始投资成本的金额=（投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润和现金股利－投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益）×投资企业的持股比例－投资企业已冲减的初始投资成本…………（2）
　　成本法核算的重要特点――“以被投资单位宣告分派的利润和现金股利”为确认投资收益的前提，若被投资单位当期未分派股利，即使被投资单位以前各期分配的股利小于投资后被投资单位实现的净利润，也不能按上述公式（2）计算恢复初始投资成本和确认当期投资收益。

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“买一赠一”如何缴税
　　问：我公司主要从事家用高压锅的生产，执行的是《企业会计制度》。最近，为了扩大销售、提高市场占有份额，公司打算采取“买一赠一”的方式促销，即顾客买一个高压锅（市场价100元、成本70元），送一个公司生产的市价为10元的精美台历（成本6元）。请问，对这种“买一赠一”的销货方式该如何计算缴纳税款？又怎样进行账务处理？



　　答：以“买一赠一”的方式促销商品，主要涉及流转税和所得税问题。按照会计制度的规定，赠出的商品所体现的是一种内部结转关系，而不是销售行为，不符合销售成立的条件，因此会计上按成本转账。但是，在申报纳税时，应按税法规定的视同销售行为，计算各项应缴税款。
　　假定你公司当期销售100个高压锅，同时送出100个台历，税务处理如下：
　　流转税方面，确认销售高压锅的收入，其销项税额为1700元（100×100×17％）。
　　借：银行存款或应收账款等　　11700
　　　贷：主营业务收入　　　　　　　10000
　　　　　应交税金——应交增值税（销项税额）1700
　　同时，结转高压锅的销售成本：
　　借：主营业务成本　　7000
　　　贷：库存商品　　　　　7000
　　《增值税暂行条例实施细则》第四条规定，将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人，应视同销售计算增值税销项税额。你公司赠送台历的销项税额为170元（10×100×17％）。
　　借：营业费用　　770
　　　贷：库存商品　　　600
　　　　　应交税金——应交增值税（销项税额）170
　　从以上看出，你公司当期应申报增值税销项税额1870元（1700＋170），并据此计算城市维护建设税及教育费附加。
　　所得税方面，财政部、国家税务总局《关于企业所得税几个具体问题的通知》（财税字［1996］079号）中规定：“企业将自己生产的产品用于在建工程、管理部门、非生产性机构、捐赠、集资、广告、样品、职工福利奖励等方面时，应视同对外销售处理。其产品的销售价格，应参照同期同类产品的市场销售价格；没有参照价格的，应按成本加合理利润的方法组成计税价格。”因此，你公司向顾客赠送台历的行为应视同销售，计算其相应的所得400元（10×100－6×100）。因此，你公司在申报当期企业所得税时，还应将赠品的所得调增应纳税所得额。

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会计差错更正的纳税调整

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     会计差错是指在会计核算时，由于确认、计量、记录等方面出现的错误；重大会计差错是指企业发现的使公布的会计报表不再具有可靠性的会计差错。

    相关会计准则规定，本期发现的与本期相关的会计差错，应调整本期相关项目。本期发现的与前期相关的非重大会计差错，如影响损益，应直接计入本期净损益，其他相关项目也应作为本期数一并调整；如不影响损益，应调整本期相关项目。本期发现的与前期相关的重大会计差错，如影响损益，应将其对损益的影响数调整发现当期的期初留存收益，会计报表其他相关项目的期初数也应一并调整；如不影响损益，应调整会计报表相关项目的期初数。年度资产负债表日至财务报告批准报出日之间发现的报告年度的会计差错及以前年度的非重大会计差错，应按照《企业会计准则———资产负债表日后事项》的规定处理。

    而税法对会计差错的处理与会计准则存在差异：对于年度资产负债表日至财务报告批准报出日之间发现的报告年度的会计差错及以前年度的非重大会计差错，如果发现时企业已经完成了企业所得税汇算清缴，会计上调整前期收益，税法上则调整本期收益；对于本期发现的与前期相关的漏计漏提费用、折旧等会计差错（非资产负债表日后事项，且超过了企业所得税汇算清缴期），会计上调整前期或者本期的收益，而税法则不允许补扣，由此产生了永久性差异。下面区分不同情况举例分析会计差错更正的会计处理与税务处理。

    一、本期发现的与本期相关的会计差错。

    例1：甲公司于2004年7月1日发现，当年3月漏记了管理人员工资5000元。调整分录为：

    借：管理费用5000

      贷：应付工资5000.

    由于企业所得税按年计算，本年发生的与本年有关的会计差错更正并不影响本年的应纳税所得额。因此，甲公司申报2004年企业所得税时不需进行纳税调整。

    二、本期发现的与前期相关的非重大会计差错。

    例2：甲公司于2004年7月1日发现，2003年从承租单位收到当年的房屋租金1000元，贷记“预收账款”科目，年底未作调整。

    根据相关准则规定，甲公司漏结转租金收入属于非重大会计差错，应调整2004年的有关账目。调整分录为：

    借：预收账款1000

      贷：其他业务收入1000.

    税法规定，因已过上年度所得税汇算清缴期，上述租金收入应计入2004年收入，与会计处理一致。因此，甲公司申报2004年企业所得税时不需要进行纳税调整。

    三、本期发现的与前期相关的重大会计差错。

    例3：甲公司于2004年7月1日发现，2003年漏计了一项固定资产折旧200000元，所得税申报中也没有包括这笔费用。假定甲公司采用债务法核算企业所得税，税率为33%.

    相关准则规定，甲公司漏提折旧属于重大会计差错，应调整2003年的收益和有关账目。调整分录为：

    借：以前年度损益调整200000

      贷：累计折旧200000.

    税法规定，甲公司2003年漏计的固定资产折旧不允许转移到2004年补扣。因此，甲公司申报2004年企业所得税时不得调减应纳税所得额。

    从会计上讲，漏计的折旧本是一项可抵减时间性差异，可作为一项递延所得税资产在以后年度转回，但由于税法规定其不得补扣，从而变成了永久性差异。因此，会计上不需要调整“应交税金———应交所得税”或“递延税款”科目。

    将“以前年度损益调整”科目的余额转入利润分配：

    借：利润分配———未分配利润200000

      贷：以前年度损益调整200000.

    四、年度资产负债表日至财务报告批准报出日之间发现的报告年度的会计差错及以前年度的非重大会计差错。

    例4：甲公司于2004年3月10日发现，2003年漏计了一项租金收入200000元，将其挂在了“预收账款”科目，所得税申报中也没有包括这笔收入。假定甲公司采用递延法核算企业所得税，税率为33%，至2004年3月10日未完成2003年的企业所得税汇算清缴，2003年会计报表也未对外报出。

    由于甲公司发现2003年漏结转的租金收入时会计报表尚未对外报出，属于资产负债表日后事项，应调整2003年的收益和有关账目。调整分录为：

    借：预收账款200000

      贷：以前年度损益调整200000.

    调整应缴的企业所得税66000元（200000×33%）：借：以前年度损益调整66000贷：应交税金———应交所得税66000.将“以前年度损益调整”

    科目余额134000元转入利润分配：

    借：以前年度损益调整134000

      贷：利润分配———未分配利润134000.

    税法规定，甲公司在2003年所得税汇算清缴前发生的资产负债表日后事项，所涉及的应纳所得税调整，应作为2003年度的纳税调整，与会计处理一致。因此，甲公司申报2003年企业所得税时不需要进行纳税调整。