王教授携手浩天云会计详解薪酬核算

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投资活动核算之五——投资性房地产核算解析13

示例：2012年1月1日，甲公司与乙公司的一项厂房经营租赁合同即将到期。该厂房按照成本模式进行后续计量，原价为200万元，已计提折旧50万元。为了提高厂房的租金收入，甲公司决定在租赁期满后对厂房进行改扩建，并与丙公司签订了经营租赁合同，约定自改扩建完工时将厂房出租给丙公司。6月1日，厂房改扩建工程完工，共发生支出20万元，即日按照租赁合同出租给丙公司。假设甲企业采用成本计量模式。本例中，改扩建支出属于资本化的后续支出，应当记入投资性房地产的成本。会计处理如后：

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投资活动核算之五——投资性房地产核算解析13

示例：2012年1月1日，甲公司与乙公司的一项厂房经营租赁合同即将到期。该厂房按照成本模式进行后续计量，原价为200万元，已计提折旧50万元。为了提高厂房的租金收入，甲公司决定在租赁期满后对厂房进行改扩建，并与丙公司签订了经营租赁合同，约定自改扩建完工时将厂房出租给丙公司。6月1日，厂房改扩建工程完工，共发生支出20万元，即日按照租赁合同出租给丙公司。假设甲企业采用成本计量模式。本例中，改扩建支出属于资本化的后续支出，应当记入投资性房地产的成本。会计处理如后：

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投资活动核算之五——投资性房地产核算解析14

甲公司的账务处理如下：

（1）2012年1月1日，投资性房地产转入改扩建工程：

借：投资性房地产-厂房（在建）               1 500 000

    投资性房地产累计折旧                      500 000

    贷：投资性房地产-厂房                     2 000 000

（2）2012年1月1日～6月1日：

借：投资性房地产-厂房（在建）               200 000

    贷：银行存款等                          200 000

（3）2012年6月1日，改扩建工程完工：

借：投资性房地产-厂房                       1 700 000

    贷：投资性房地产-厂房（在建）           1 700 000

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投资活动核算之五——投资性房地产核算解析15

二、采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产

企业只有存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得，才可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。

      科目设置：投资性房地产-成本

                          -公允价值变动

企业采用公允价值模式进行后续计量的，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益（公允价值变动损益）。投资性房地产取得的租金收入，确认为其他业务收入。

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投资活动核算之五——投资性房地产核算解析16

资产负债表明，投资性房地产的公允价值高于其账面余额的差额，借记“投资性房地产（公允价值变动）”科目，贷记“公允价值变动损益”科目；公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录。

示例：甲公司为从事房地产经营开发的企业。2011年8月1日，甲公司将一栋写字楼租赁给乙公司使用，租赁期为5年。当年该写字楼的造价为800万元。甲公司决定采用公允价值模式对该项出租的房地产进行后续计量。2011年l2月31日，该写字楼的公允价值为840万元。2012年12月31日，该写字楼的公允价值为900万元。

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投资活动核算之五——投资性房地产核算解析17

甲企业的账务处理如下：

（1）2011年8月1日，甲公司开发完成并出租写字楼

　　借：投资性房地产-××写字楼（成本）　　　  8 000 000

　　　　贷：开发产品　　　　　　　　　　　　　　 8 000 000

（2）2011年l2月31日，以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益

　　借：投资性房地产-××写字楼（公允价值变动）   400 000

　　　　贷：公允价值变动损益　　　　　　　　　　  400 000

（3）2012年12月31日，公允价值又发生变动

　　借：投资性房地产-××写字楼（公允价值变动）   600 000

　　　　贷：公允价值变动损益　　　　　　　　　　　600 000

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投资活动核算之五——投资性房地产核算解析18

三、投资性房地产后续计量模式的变更

企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。以成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更处理，将计量模式变更时公允价值与账面价值的差额，调整期初留存收益。已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。

示例3：甲公司将其一栋写字楼租赁给乙公司使用，并一直采用成本模式进行后续计量。2013年1月1日，甲公司认为，决定对该项投资性房地产从成本模式转换为公允价值模式计量。该写字楼的原造价为500万元，已计提折旧15万元，账面价值为485万元。2013年1月1日，该写字楼的公允价值为600万元。假设甲企业按净利润的l0%计提盈余公积。甲公司的账务处理如下：

借：投资性房地产-××写字楼（成本）　　　       6 000 000

　　投资性房地产累计折旧　　　　　　　　　　　   150 000

　　贷：投资性房地产-××写字楼　　　　　　　    5 000 000

　　　　利润分配-未分配利润　　　　　　　　　　  1 035 000

　　　　盈余公积　                                     115 000

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投资活动核算之五——投资性房地产核算解析19

投资性房地产的转换

房地产的转换，是因房地产用途发生改变而对房地产进行的重新分类。企业有确凿证据表明房地产的用途发生改变，且满足下列条件之一的，应当将投资性房地产转换为其他资产或者将其他资产转换为投资性房地产。

（1）投资性房地产开始自用。即将投资性房地产转为自用房地产。在这种情况下，转换日为房地产达到自用状态，企业开始将其用于生产商品、提供劳务或者经营管理的日期。

（2）作为存货的房地产改为出租。通常指房地产开发企业将其持有的开发产品以经营租赁的方式出租，存货相应地转换为投资性房地产。在此种情况下，转换日为房地产的租赁期开始日。租赁期开始日，是指承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期。

（3）自用建筑物或土地使用权停止自用改为出租。即企业将原本用于生产商品、提供劳务或者经营管理的房地产改用于出租，固定资产或土地使用权相应地转换为投资性房地产。在此种情况下，转换日为租赁期开始日。

（4）自用土地使用权停止自用改用于资本增值。即企业将原本用于生产商品、提供劳务或者经营管理的土地使用权改用于资本增值，该土地使用权相应地转换为投资性房地产。在此种情况下，转换日为自用土地使用权停止自用后，确定用于资本增值的日期。

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投资活动核算之五——投资性房地产核算解析20

一、成本模式下的转换

投资性房地产转换为自用房地产

企业将投资性房地产转换为自用房地产，应当按该项投资性房地产在转换日的账面余额、累计折旧或摊销及减值准备等，分别转入“固定资产”、“累计折旧”、“固定资产减值准备”等科目。按投资性房地产的账面余额，借记“固定资产”科目或“无形资产”科目，贷记“投资性房地产”科目。按已计提的折旧或摊销，借记“投资性房地产累计折旧（摊销）”科目，贷记“累计折旧”科目或“累计摊销”科目。

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投资活动核算之五——投资性房地产核算解析21

例7：2013年6月1日，甲公司将出租在外的厂房收回，该厂房相应由投资性房地产转换为自用房地产。该项房地产在转换前采用成本模式计量，截至2013年5月31日，账面价值为450万元。其中，原价500万元，累计已计提折旧50万元。甲公司2013年6月1日的账务处理如下：

借：固定资产　　　　　　　　　　           5 000000

　　投资性房地产累计折旧（摊销）　　　     500 000

　　贷：投资性房地产-××厂房　　　　　    5 000 000

　　　　累计折旧　　　　　　　　　　　　　 500 000