税政法规业务精讲之三

六道轮回

第十九条 企业货币资产损失包括现金损失、银行存款损失和应收及预付款项损失等。

第十三条 企业货币资产损失包括现金损失、银行存款损失和应收（预付）账款损失等。

25号公告规定非货币资产损失分为清单申报和专项申报，而货币资产损失必须是专项申报。

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第二十一条 企业因金融机构清算而发生的存款类资产损失应依据以下证据材料确认： （一）企业存款类资产的原始凭据； （二）金融机构破产、清算的法律文件； （三）金融机构清算后剩余资产分配情况资料。 金融机构应清算而未清算超过三年的，企业可将该款项确认为资产损失，但应有法院或破产清算管理人出具的未完成清算证明。

第十五条 企业将货币性资金存入法定具有吸收存款职能的机构，因该机构依法破产、清算，或者政府责令停业、关闭等原因，确实不能收回的部分，确认为存款损失。存款损失应提供以下相关证据： （一）企业存款的原始凭据； （二）法定具有吸收存款职能的机构破产、清算的法律文件； （三）政府责令停业、关闭文件等外部证据； （四）清算后剩余资产分配的文件。

25号公告第21条规定了一项法定资产损失，即应清算未清算超过三年的，企业可将该款项确认为资产损失，这里应当是全额确认资产损失，如果以后再收回部分清算资产，作为收回年度应纳税所得额，取消了政府责令停业、关闭文件等外部证据，其实政府责令停业关闭的话也是属于金融机构破产清算的法律文件之一，不需要重复列举。

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第二十二条 企业应收及预付款项坏账损失应依据以下相关证据材料确认： （一）相关事项合同、协议或说明； （二）属于债务人破产清算的，应有人民法院的破产、清算公告； （三）属于诉讼案件的，应出具人民法院的判决书或裁决书或仲裁机构的仲裁书，或者被法院裁定终（中）止执行的法律文书； （四）属于债务人停止营业的，应有工商部门注销、吊销营业执照证明； （五）属于债务人死亡、失踪的，应有公安机关等有关部门对债务人个人的死亡、失踪证明； （六）属于债务重组的，应有债务重组协议及其债务人重组收益纳税情况说明； （七）属于自然灾害、战争等不可抗力而无法收回的，应有债务人受灾情况说明以及放弃债权申明。

第十六条 企业应收、预付账款发生符合坏账损失条件的，申请坏账损失税前扣除，应提供下列相关依据： （一）法院的破产公告和破产清算的清偿文件； （二）法院的败诉判决书、裁决书，或者胜诉但被法院裁定终（中）止执行的法律文书； （三）工商部门的注销、吊销证明； （四）政府部门有关撤销、责令关闭的行政决定文件； （五）公安等有关部门的死亡、失踪证明； （六）逾期三年以上及已无力清偿债务的确凿证明； （七）与债务人的债务重组协议及其相关证明； （八）其他相关证明。

25号公告最大亮点是具体化，哪种情形就提供哪种证明，一一对应。其中债务重组一项强调债务人必须有收益，这一条符合常理，因为只有债务人有收益，债权人才有损失。

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第二十三条 企业逾期三年以上的应收款项在会计上已作为损失处理的，可以作为坏账损失，但应说明情况，并出具专项报告。

第十八条 逾期三年以上的应收款项，企业有依法催收磋商记录，确认债务人已资不抵债、连续三年亏损或连续停止经营三年以上的，并能认定三年内没有任何业务往来，可以认定为损失。

依据企业所得税法实施条例规定，无法支付的应付款项作为应税收入，逾期三年以上仍无法收取又未办理债务重组的，允不允许税前扣除呢？25号公告要求提供相关事项的合同、协议或说明进行申报扣除，并出具专项报告。

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第二十四条 企业逾期一年以上，单笔数额不超过五万或者不超过企业年度收入总额万分之一的应收款项，会计上已经作为损失处理的，可以作为坏账损失，但应说明情况，并出具专项报告。

第十七条 逾期不能收回的应收款项中，单笔数额较小、不足以弥补清收成本的，由企业做出专项说明，对确实不能收回的部分，认定为损失。

25号公告对88号文件进行具体化，强调一年以上，单笔不超过五万元，专项报告。

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第二十五条 企业非货币资产损失包括存货损失、固定资产损失、无形资产损失、在建工程损失、生产性生物资产损失等。

第十九条 企业非货币资产损失包括存货损失、固定资产损失、在建工程损失、生物资产损失等。

虽然25号公告将原办法的生物资产损失修改为生产性生物资产损失，但是消耗性生物资产损失也是可以归类为存货类予以税前扣除。

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第三十五条 因森林病虫害、疫情、死亡而产生的生产性生物资产损失，为其账面净值扣除残值、保险赔偿和责任人赔偿后的余额，应依据以下证据材料确认： （一）损失情况说明； （二）责任认定及其赔偿情况的说明； （三）损失金额较大的，应有专业技术鉴定意见。

第三十条 因森林病虫害、疫情、死亡而产生的生产性生物资产损失，其账面净值扣除残值、保险赔偿和责任人赔偿后的余额部分，依据下列相关证据认定损失： （一）企业内部有关部门出具的鉴定证明； （二）单项或批量金额较大的生产性生物资产森林病虫害、疫情、死亡，企业应逐项做出专项说明，并出具专业技术鉴定部门的鉴定报告； （三）因不可抗力原因造成生产性生物资产森林病虫害、疫情、死亡，应当有相关职能部门出具的鉴定报告，如林业部门出具的森林病虫害证明、卫生防疫部门出具的疫情证明、消防部门出具的受灾证明，公安部门出具的事故现场处理报告等； （四）企业生产性生物资产森林病虫害、疫情、死亡情况说明及内部核批文件； （五）涉及保险索赔的，应当有保险公司理赔情况说明。

25号公告对损失金额较小的不需要专业技术鉴定证明，体现了维护纳税人权益的思路，比如林业部门有相当多的损失金额较小的资产损失，如果都需要提供专业技术鉴定证明，对企业而言无疑是一笔不菲的成本。

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第三十八条 被其他新技术所代替或已经超过法律保护期限，已经丧失使用价值和转让价值，尚未摊销的无形资产损失，应提交以下证据备案： （一）会计核算资料； （二）企业内部核批文件及有关情况说明； （三）技术鉴定意见和企业法定代表人、主要负责人和财务负责人签章证实无形资产已无使用价值或转让价值的书面申明； （四）无形资产的法律保护期限文件。

25号公告对无形资产报损提出了要求，前提是失去使用价值和转让价值，这里注意“和”，即两种价值都没有了，既无使用价值，也没有转让价值才可以申报扣除，两种价值只要还有其一，即不得认定为资产损失。

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第四十条 企业债权投资损失应依据投资的原始凭证、合同或协议、会计核算资料等相关证据材料确认。下列情况债权投资损失的，还应出具相关证据材料： （一）债务人或担保人依法被宣告破产、关闭、被解散或撤销、被吊销营业执照、失踪或者死亡等，应出具资产清偿证明或者遗产清偿证明。无法出具资产清偿证明或者遗产清偿证明，且上述事项超过三年以上的，或债权投资（包括信用卡透支和助学贷款）余额在三百万元以下的，应出具对应的债务人和担保人破产、关闭、解散证明、撤销文件、工商行政管理部门注销证明或查询证明以及追索记录等（包括司法追索、电话追索、信件追索和上门追索等原始记录）； （二）债务人遭受重大自然灾害或意外事故，企业对其资产进行清偿和对担保人进行追偿后，未能收回的债权，应出具债务人遭受重大自然灾害或意外事故证明、保险赔偿证明、资产清偿证明等； （三）债务人因承担法律责任，其资产不足归还所借债务，又无其他债务承担者的，应出具法院裁定证明和资产清偿证明； （四）债务人和担保人不能偿还到期债务，企业提出诉讼或仲裁的，经人民法院对债务人和担保人强制执行，债务人和担保人均无资产可执行，人民法院裁定终结或终止（中止）执行的，应出具人民法院裁定文书； （五）债务人和担保人不能偿还到期债务，企业提出诉讼后被驳回起诉的、人民法院不予受理或不予支持的，或经仲裁机构裁决免除（或部分免除）债务人责任，经追偿后无法收回的债权，应提交法院驳回起诉的证明，或法院不予受理或不予支持证明，或仲裁机构裁决免除债务人责任的文书； （六）经国务院专案批准核销的债权，应提供国务院批准文件或经国务院同意后由国务院有关部门批准的文件。

25号公告对资产清偿证明给予了重要地位，要想扣除一般必须取得资产清偿证明或遗产清偿证明，在没有取得上述证明情况下，在三年以上才可以申请扣除，同时又对额度作了规定，即余额在300万（这里的300万应当指该事项总计余额）以下的也可以在不具备清偿证明情况下提供其它资料可以扣除，反之，超过300万则必须有资产清偿证明。 取消了88号文件打包出售、公开出卖、拍卖方式的规定，上述转让行为属于清单申报的转让或销售非货币性资产部分，不必要专项申报。 银行代垫的诉讼费因为其特殊原因，应当也作为债权投资予以扣除。

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第四十二条 被投资企业依法宣告破产、关闭、解散或撤销、吊销营业执照、停止生产经营活动、失踪等，应出具资产清偿证明或者遗产清偿证明。 上述事项超过三年以上且未能完成清算的，应出具被投资企业破产、关闭、解散或撤销、吊销等的证明以及不能清算的原因说明。

88号文件中可收回金额5%的表述已取消。未能完成清算的，即不能确定实际损失发生额的，应当理解为全部股权投资损失，先予以税前扣除，以后完成清算时还能收回部分，则再调增应纳税所得额。