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房地产企业营改增会计处理要点

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签到天数: 1393 天

[LV.10]笑傲江湖

发表于 2018-7-12 15:24:31 | 显示全部楼层 |阅读模式

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工程款支付、取得土地价款和甲供材的会计处理

  工程款支付

  增值税有两头,进项和销项。房地产行业进项的主要问题是建筑业的发票,因为房地产行业主要跟建筑打交道,取得建筑工程的专用发票。按照建筑业纳税义务发生时间的规定,增值税专用发票应该按照发生纳税义务时间的时候开具。首先,如果房地产企业采取预付款方式,把钱给了建筑企业,但是工程还没开工,对于建筑企业来说,就属于预收账款。

  根据财税[2016]36号文的规定,纳税人提供建筑服务,采取预收账款方式的纳税义务发生时间为收到预收账款的当天。纳税义务发生,就应该开增值税专用发票,增值税专用发票可以抵扣。

  因此采用预付工程款方式,则:
  借:预付帐款
  借:应交税费—应交增值税(进项税额)
  贷:银行存款

  工程开工之后,要支付进度款,则是建筑业开具增值税专用发票。关于建筑业纳税义务发生时间的规定,在提供应税行为过程中,只要收到了款项,就是纳税义务的发生时间。所以支付进度款的话,建筑业就应该开具增值税专用发票,房地产企业用发票去抵扣。
  因此支付进度款,则:
  借:开发成本
  借:应交税费—应交增值税(进项税额)
  贷:银行存款

  关于纳税义务发生时间还有一个说法,合同上有约定的时间,到了约定时间,如果房地产企业还没有给钱,但是建筑企业需要交税。如果发生这种情况,建筑企业宜开具增值税专用发票,则:
  借:开发成本
  借:应交税费—应交增值税(进项税额)
  贷:应付账款

  取得土地价款

  地价是房地产开发中的重头戏,有时候地价甚至高于楼面价。因为房地产企业现在比较困难,有很多闲置房,闲置房卖不出去,如果不把库存处理掉,房地产行业可能会影响国家宏观经济的稳定运行。但是政府卖地给房地产企业,政府是不能开票的。所以这次规定,房地产企业拿到的土地价款里可以人为分为两部分,一部分是土地价,还有一部分是进项税额,进项税额税率按照11%进行抵扣。

  如果是老项目,企业选择一般计税方法,取得土地价款是在取得土地价款时进行价税分离,还是销售时再从土地价款中剥离税金,需要得到下一步的确认,但从权责发生制角度考虑,应当在取得土地时即划分进项税额。所以从5月1号开始,就应该从地价中剥离出来。同样,新开发的项目,向政府支付的土地出让金,也应该第一时间剥离出来。则:
  借:开发成本
  借:应交税费—待抵扣增值税进项税额
  贷:银行存款

  根据财税[2016]36号文,以及国家税务总局公告2016年第18号规定,卖房子时,房子所占用的土地面积相应的地价可以允许抵扣,则:
  借:应交税费—应交增值税进项税额
  贷:应交增值税—待抵扣增值税进项税额。

  甲供
  自己买的材料设备,可以抵材料设备相应的增值税进项税额。如果采用建筑企业包工包料,建筑企业开具发票的税率是11%,但是甲供的话,可能有一些材料设备的税率是17%的,沙土石料的税率为3%。如果采取甲供,则:
  借:工程物资
  借:应交税费—应交增值税(进项税额)
  贷:银行存款

  当然企业也可以选择不计入工程物资的科目,因为工程物资科目看起来好像是建筑企业采用的科目,所以企业也可以借记库存商品或其他科目。

  当企业把物资交付给施工总承包的时候,应作为预付账款来处理,这样所有权就还是企业的,则:
  借:预付账款
  贷:工程物资

  房地产企业各类进项、代扣代缴增值税、支付价外费用、接受投资取得的进项和扣留的质保金的会计处理

  与房地产有关的进项

  房地产企业在工程施工前后要做一些勘察勘探,包括气象服务、地震服务、海洋服务、测绘服务、城市规划、环境与生态监测服务等专项技术服务。这些服务的税率是6%,如果对方是一般纳税人,房地产企业可以抵税率为6%的增值税进项税。如果对方是小规模纳税人,可以代开税率为3%的专用发票给企业,企业进项税额的税率就是3%。再比如设计服务,铂略财务培训提醒大家注意,其中包括一项工程设计,实际上就是建筑设计。房地产企业经常喜欢搞一些广告,广告服务也是可以抵扣进行的,可以按6%的税率进行抵扣。

  如果是购进设计服务,则:
  借:开发成本
  借:应交税费—应交增值税(进项税额)
  贷:银行存款

  购进广告服务一般属于销售费用,则:
  借:经营费用
  借:应交税费—应交增值税(进项税额)
  贷:银行存款

  代扣代缴增值税

  税法中规定,中华人民共和国境外单位或者个人在境内发生应税行为,在境内未设有经营机构的,以购买方为增值税扣缴义务人。财政部和国家税务总局另有规定的除外。境内不是属地原则,而是只要是境内单位或个人购买,就属于境内,这个境内是属人的原则。境外单位或个人在境内未设经营机构的,因为是境内购买方,所以以购买方为增值税扣缴义务人,所以房地产公司如果请境外单位或个人设计,则付款时:
  借:开发成本
  借:应交税费—应交增值税(进项税额)
  贷:银行存款
  贷:应交税费—未交增值税

  要向主管国税局缴纳税费,企业所取得的进项税额没有发票,而是由主管国税局开具增值税的完税凭证,完税凭证上面的税额就是企业的进项税额。

  支付价外费用

  铂略财务培训打个比方,房地产企业欠建筑企业工程款一个亿,房地产企业一直拖欠这笔工程款,法院判决,房地产企业不仅要把一个亿给建筑企业,还要付赔偿金。赔偿金是跟一个亿的工程款有关的,所以属于价外费用,价外费用是要交增值税的,所以建筑企业要开具发票,发票品名写赔偿问题也可以。这个时候,要把赔偿金计入开发成本,则:
  借:开发成本
  借:应交税费—应交增值税(进项税额)
  贷:银行存款

  房地产企业不能借记营业外支出,因为这属于增值税的应税行为,跟营业外支出没关系,属于企业的成本之一。

  接受投资取得的进项税额

  财税[2002]191号文件规定,以无形资产、不动产投资入股,参与接受投资方利润分配,共同承担投资风险行为,不征收营业税。以前股东拿房子对企业进行投资,不征收营业税,因此没有发票,最后房子给了企业,企业应该拿什么作为所得税的计税基础呢?实际上就应该按照双方的评估协议、评估作价,但是营改增之后就不一样了。

  财税[2016]36号文件规定,适用一般计税方法的试点纳税人,2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产或者2016年5月1日后取得的不动产在建工程,其进项税额应自取得之日起分2年从销项税额中抵扣,第一年抵扣比例为60%,第二年抵扣比例为40%。取得不动产,包括以直接购买、接受捐赠、接受投资入股、自建以及抵债等各种形式取得不动产,不包括房地产开发企业自行开发的房地产项目。

  将来股东再拿房子进行投资,会计处理应借记固定资产,如果房子作为办公用,那就借记固定资产,如果股东投资一块地准备用于开发,那就借记开发成本。因此:
  借:固定资产、开发成本等
  借:应交税费—应交增值税(进项税额)
  贷:实收资本(股本)
  贷:资本公积(股本溢价)

  扣留的质保金

  比如一千万的工程,房地产企业扣了50万不给对方,但是一千万的发票是已经开具了的,因此这5%的质保金实际上是进了房地产企业的成本,则:
  借:开发成本
  借:应交税费—应交增值税(进项税额)
  贷:银行存款
  贷:应付帐款(质保金)

  进项税额转出与预收款的会计处理

  进项税额转出

  进项税额转出的情形:非正常损失,是指因管理不善造成货物被盗、丢失、霉烂变质,以及违反法律法规造成货物或者不动产被依法没收、销毁、拆除的情形。铂略打个比方,房地产企业如果采取甲供,买了一堆材料回来,但后来因为被税务机关认定为管理不善,这种情况下,企业就要做进行税额转出:
  借:营业外支出
  贷:开发成本
  贷:应交税费—应交增值税(进项税额转出)

  关于企业所得税,国税发[2009]31号文件规定,企业工程的毁损是作为资产损失的,既然作为资产损失的话,会计处理肯定要计入开发成本。

  预收款的会计处理

  关于预收款,河北/湖北省的国税局规定,预收款包括分期取得的预收款(首付+按揭+尾款)、全款取得的预收款。实际上在办理房屋权属之前,无论款项是一部分取得的,还是全部取得的,都叫预收款。同时明确定金属于预收款,但是诚意金、认筹金和订金不属于预收款。这块铂略和大家解释一下,会计上有个科目是预收账款,会计上对预收账款的定义是指,企业签订合同之后收取的款项叫预收款。定金实际上是签合同之后收的钱,所以定金属于预收款。没有签订合同之前收取的诚意金、认筹金、订金,在会计上实际上是做为其他应付款的。

  房地产企业收到预收款时,未达到纳税义务发生时间,不开具发票,应按照销售额的3%预交增值税,填报《增值税预交税款表》,这也是某省的国税局发的规定。强调一下,有的省国税局这么规定,拿到预收款时候可以开具发票,但只能开普通发票,等将来过户的时候,如果企业需要专用发票的话,再换开专用发票。关于预收款的纳税义务发生时间这里有一个彻底颠覆性的变化,此前《营业税暂行条例实施细则》规定,销售不动产收到预收款的纳税义务发生时间为收到预收款当天。也就是说在营业税时代,收到预收款就要全额按照税率5%交税,但是在增值税时代,收到预收款但没有到纳税义务发生时间,所以不需要按照11%交税,只需要预交一个3%。对纳税人来说,肯定是个利好,以前拿到预收款100万,要递出去5万,但现在收到预收款100万,是100万除以(1+11%),再乘以3%,在第一时间少交了2%左右的钱给国税局,因为资金时间价值,这对纳税人肯定是有利的。

  财政部和国家税务总局之所以这样规定,是因为房地产开发企业采取预售制度,在收到预收款时,大部分进项税额尚未取得,如果规定收到预收款就要全额按照11%计提销项税,可能会发生进项和销项不匹配的“错配”问题,导致房地产开发企业一方面缴纳了大量税款,另一方面大量的留抵税额得不到抵扣。

  中国的增值税跟国外的不一样,在中国如果“应交税费—应交增值税”贷方大于借方,企业必须要交税,如果不交的话,就从“应交税费—应交增值税”转到“未交增值税”,形成欠税,每天收取万分之五的滞纳金。但如果“应交税费—应交增值税”,借方大于贷方,实际上不是企业欠税务局的,而是税务局欠企业的,而且不向企业付利息,留抵税额毫无用处。而且相关文件也规定了,增值税留抵税额哪怕是在企业注销的时候也不退。

  正是因为考虑到这一点,这次《营业税改征增值税试点实施办法》将销售不动产的纳税义务发生时间后移,移到不动产权属变更的当天,收到预收款的当天,不再是销售不动产的纳税义务发生时间。同时,为了保证财政收入的均衡入库,又规定了对预收款按照3%预征税款的配套政策。

  铂略财务培训举个例子,如果是先收诚意金、订金的话,则:
  借:银行存款
  贷:其他应付款

  因为很多省国税局已经明确,诚意金、订金不属于应收款,所以不需要预交增值税。房地产企业卖房子只有拿到政府许可的预售许可证,才能签预售合同,所以在签预售合同之前,企业可能以各种名目收诚意金、订金,因此放在了应付款。但如果领到预售许可证,签了正式的商品房预售合同,订金转为预收款时:
  借:其他应付款
  贷:预收账款
  借:应交税费—应交增值税(已交税金)
  贷:银行存款
  实际上增值税中最关键的科目就是“应交税费—应交增值税”、“应交税费—未交增值税”、“应交税费—待抵扣增值税进项税额”、“应交税费—增值税检查调整”。

  以预缴100万增值税为例,到月终销项税额是200万,进项税额是50万,当月的应纳增值税应该是150万,减去预缴的100万仍需补缴50万,则:
  借:应交税费—应交增值税(转出未交增值税)50万
  贷:应交税费—未交增值税 50万

  次月交税时,则:
  借:应交税费—未交增值税 50万
  贷:银行存款 50万

  铂略注:应交税费应交增值税(进项50,预交100转出未交50)(销项200),结平。

  “应交税费—应交增值税”科目,里面一般有九个明细,其中房地产企业主要用到的三级科目包括:进项税额、已交税金、进项税额转出、销项税额,减免税金、转出未交增值税、转出已交增值税。另外两个三级明细科目是关于出口退税的,出口退税和出口抵减内销产品应纳税额,这一块房地产企业基本上碰不到,所以主要是七个明细科目。

  假如月终销项为200万,减去进项税额150万后为正数50万,但是事先预缴的税款为100万,说明多交了50万税款,则:
  借:应交税费—未交增值税
  贷:应交税费—应交增值税(转出多交增值税)

  铂略注:应交税费应交增值税(进项150,预交100)(销项200,转出多交50),结平。

  《国家税务总局关于印发<增值税一般纳税人纳税辅导期管理办法>的通知》(国税发[2010]40号)规定,辅导期纳税人按第九条规定预缴的增值税可在本期增值税应纳税额中抵减,抵减后预缴增值税仍有余额的,可抵减下期再次领购专用发票时应当预缴的增值税。纳税辅导期结束后,纳税人因增购专用发票发生的预缴增值税有余额的,主管税务机关应在纳税辅导期结束后的第一个月内,一次性退还纳税人。

  如果“应交税费—应交增值税”科目有留抵税额,铂略财务培训提醒,留抵税额是不退的,但如果是预交的税款,税务机关是要退的,这两个绝对不一样。

  假如月终形成留抵销项200万,进项250万,则预缴税款不能抵减留抵税额:

  借:应交税费—未交增值税 100万
  贷:应交税费—应交增值税(已交税金)100万

  该公司应当缴纳预缴增值税100万元,50万元留抵税额继续留抵,而不允许以留抵税额抵减预缴税额。

  铂略注:应交税费—应交增值税(进项250万)(销项200万) ,形成借方余额留抵50,同时形成多交100万。

  房地产企业应纳税额的计算与会计处理

  铂略财务培训举个例子,A房地产公司将一栋楼价税合计1000万销售给M公司,M公司并开具了增值税专用发票,经过计算,这栋楼对应的土地成本为300万。

  第一步,计算销项税额:销项税额等于全额,1000÷(1+11)×11%=99.1万元;

  第二步,计算销售额:销售额等于1000-99.1=900.9万元;

  第三步,按照上述销售额和销项税额的数据开具增值税专用发票,M公司取得增值税专用发票后,可以抵扣进项税额99.1万元。

  第四步,计算应纳税额:(1000-300)÷(1+11%)×11%=69.37万元。

  会计处理如下:
  借:银行存款 1000
  贷:主营业务收入 900.90
  贷:应交税费—应交增值税(销项税额) 99.1

  借:应交税费—应交增值税(营改增抵减销项税额)29.73
  贷:应交税费—待抵扣增值税进项税额 29.73


  销售配套设施

  有的时候企业卖配套设施,也能办到产权,一般计税方法可以减去土地成本,按照可售建筑面积,除以总的可售建筑面积比例来算,但配套设施不属于可售建筑面积,所以河北国税规定:房地产开发企业中的一般纳税人,销售其开发的房地产项目(选择适用简易计税方式的除外),单独作价销售的配套设施,例如幼儿园、会所等项目,其销售额可以扣除该配套设施所对应的土地价款。

  代收款

  《营业税改征增值税试点实施办法》第三十七条规定,“以委托方名义开具发票代委托方收取的款项”不属于价外费用。所以房地产开发企业为不动产买受人代收转付,并以不动产买受人名义取得票据的办证费、契税、印花税等代收转付费用不属于价外费用的范围。

  买方委托房地产企业,将契税、印花税、办证费等代收转付费用给了税务局、国土局等,钱虽然是房地产企业收的,但只要符合以委托方名义开具发票,代委托方收据款项,则既不属于销售额,也不属于价外费用。因此,代收款项符合不征税条件的,会计处理如下:
  借:银行存款
  贷:其他应付款

  但有的时候,房地产企业有的时候会多管闲事,比如开具以房地产企业为抬头的收据,代收电信网络安装费,这种情况下性质就变掉了,不符合代委托方收取,并以委托方名义开票,这种情况下,就要交增值税。因此如果不符合征税条件的,则:
  借:银行存款
  贷:主营业务收入
  贷:应交税费—应交增值税(销项税额)

  国家税务总局关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知(国税发〔2009〕31号)规定,企业代有关部门、单位和企业收取的各种基金、费用和附加等,凡纳入开发产品价内或由企业开具发票的,应按规定全部确认为销售收入;未纳入开发产品价内,并由企业之外的其它收取部门、单位开具发票的,可作为代收代缴款项进行管理。

  房地产企业销售精装房或买房赠家电与销售自持不动产的会计处理

  河北省规定,房地产开发企业销售精装修房,已在《商品房买卖合同》中注明的装修费用(含装饰、设备等费用),已经包含在房价中,因此不属于税法中所称的无偿赠送,无需视同销售。房地产企业“买房赠家电”等营销方式的纳税比照本原则处理。

  铂略财务培训举个例子,房地产公司销售精装修房一套,其中精装修部分含电器、家具的购进价格为10万元,销售价格200万元,并按照200万元全额开具增值税发票,按照11%税率申报销项税额。此时,无需对10万元电器部分单独按照销售货物征收增值税。

  河北省规定,房地产开发企业,销售权属登记在自己名下的不动产,应当按照《纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法》(国家税务总局2016年第14号公告)的规定进行税务处理,不适用《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》(国家税务总局公告2016年第18号),不允许扣除土地成本。

  房地产企业的正常业务是卖房的,卖的房子对于房地产企业来说,应该属于存货,房子竣工验收之后,房地产企业把房子转为自持,则属于存货转为固定资产,将来卖固定资产的时候,就不是房地产企业卖商品房,而是房地产企业卖二手房,而二手房是不允许扣除成本的。因此河北的文件规定,如果销售权属登记在自己名下的不动产,土地成本不能扣除。因此自持时,应当将待抵扣进项税额转入成本处理。会计处理如下:
  借:固定资产
  贷:开发产品
  贷:应交税费—待抵扣增值税(进项税额)

  购置的税控设备及支付的技术维护费的会计处理

  “应交税费—应交增值费”,有一个三级科目:减免税款,主要适用于买税控设备和技术维护费。增值税税控系统有两种设备,专用设备和通用设备,专用设备主要指税控盘、计税盘以及分开票机。但是计算机、扫描仪、打印机属于通用设备,通用设备不享受政策。

  购入增值税税控系统专用设备,按实际支付或应付的金额:
  借:固定资产
  贷:银行存款/应付账款

  按规定抵减的增值税应纳税额,则:
  借:应交税费—应交增值税(减免税款)
  贷:递延收益

  按期计提折旧时,则:
  借:管理费用
  贷:累计折旧

  同时:
  借:递延收益
  贷:管理费用

  这一块如果钱不是太多,不要贷记递延收益,因为递延收益的所得税处理比较麻烦的,所得税中递延收益当期应该全部确认收入,前期纳税调增,后期纳税调减,因此建议可以直接贷记营业外收入。

  企业每年发生的技术维护费,按实际支付或应付的金额:
  借:管理费用
  贷:银行存款

  按规定抵减的增值税应纳税额:
  借:应交税费—应交增值费(减免税款)
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